خلاصه مدیریتی

بیان/شرح مسئله

· امروز موضوع مالیات در ایران از دو منظر مهم است: نخست این‌که با فراهم‌شدن منابع بیش‌تر، دولت برای ارائه خدمات توان‌مندتر شود؛ و دوم این‌که با افزایش مالیات، کسری بودجه و اتکا به درآمدهای نفتی کاهش یابد. قانون بودجه سند اصلی تعیین (برآورد) درآمدهای مالیاتی دولت در هر سال است که برای اهداف مالیاتی در برش سالانه باید برای آن برنامه ریزی کرد. مالیات‌ها در ایران از پنج بند کلی تشکیل‌شده است که می‌توان آنها را به دو دسته مالیات‌های مستقیم و مالیات‌های غیرمستقیم افراز کرد. مالیات‌های مستقیم در لوایح بودجه خود شامل سه بند مالیات اشخاص حقوقی، مالیات بر درآمدها و مالیات بر ثروت است. مالیات‌های غیرمستقیم شامل مالیات بر واردات و مالیات بر کالاها و خدمات است. در این گزارش الزامات مالیاتی و تغییرات اجزاء مالیاتی در لایحه بودجه مورد بررسی قرار گرفته است.

نقطه نظرات/یافته‌های کلیدی

· در لایحه بودجه سال ۱۴۰۵، مجموع درآمدهای مالیاتی و گمرکی برابر ۲961 هزار میلیارد تومان است که نسبت به سال 1404، حدود ٪۴۲+ افزایش یافته است. با کنارگذاشتن مالیات بر واردات، مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات ۲۷۳۰ هزار میلیارد تومان است. نسبت به سال ۱۴۰۴، این عدد ٪۵۰+ تغییر دارد.

· در لایحه، چند اصلاح قانونی نسبت به سال پیش از آن اتفاق افتاده است. اعمال سقف برای معافیت‌های مالیاتی «قانون تأمین مالی تولید و زیرساخت‌ها» و افزایش نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده از ۱۰٪ به ۱۲٪ مهم‌ترین اصلاح‌ها هستند. بعضی اصلاح‌ها هم از نظر درآمدی تأثیر منفی دارند. اگر اصلاح‌ها را کنار بگذاریم، نسبت به سال ۱۴۰۴، مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات تنها ٪۲۴+ رشد داشته است. این نشان می‌دهد در مقایسه با پیش‌بینی سطح اسمی اقتصاد، هسته‌ی اصلی درآمدها رشد بسیار کمی دارد. اگر این هسته را متناسب با افزایش اسمی تولید رشد بدهیم، مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات باید به ۳٬۱۳۷ هزار میلیارد تومان برسد.

· سهم درآمدهای مالیاتی از مجموع منابع عمومی دولت ٪57 و از هزینه‌های جاری ٪74 است. این واقعیت یکی از امتیازهای لایحه محسوب می‌شود.

· نسبت مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی طبق لایحه بودجه ۱۴۰5 برابر ٪۵.9 است. میانگین تلاش سازمان در جهت افزایش درآمدهای مالیاتی در سال‌های اخیر، سالانه 0.6٪ افزایش نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی بوده است به طوریکه این نسبت از 3.8٪ در سال ۱۴۰۰ به 6٪ در قانون بودجه سال 1404رسید. در لایحه بودجه سال 1405 این شاخص نسبت به سال 1404 اندکی کاهش یافته است؛ و هم‌چنان از حوالی سال‌های ۱۳۹۵ (٪۶.5) و هدف کمی برنامه هفتم در سال 1405 (٪7.4) کمتر است که این امر نقض صدر اصل 52 قانون اساسی به نظر می رسد. جهت دست‌یابی به هدف کمی برنامه هفتم باید مجموع درآمدهای مالیاتی و گمرکی در سال آینده 3719 میلیارد تومان باشد.

· مالیات اشخاص حقوقی با 1183 هزار میلیارد تومان، نسبت به مصوب سال 1404 حدود ٪46+ تغییر داشته است. گفتنی است کاهش 5 واحدی نرخ شرکت‌های تولیدی در لایحه بودجه 1405 وجود ندارد.

· مالیات بر درآمدها در سال آینده 446 هزار میلیارد تومان پیش‌بینی شده که ٪40+ افزایش داشته است.

· مالیات مشاغل در سال پیش رو ٪37+ تغییر خواهد داشت و بسیار کمتر از مالیات حقوق در نظر گرفته شده است. این میزان افزایش، کمتر از میزان پیش‌بینی‌شده از رشد اسمی اقتصاد است. بخشی از فرارهای مالیاتی مربوط به بخش مشاغل است و این درآمد می‌تواند از طریق اجرای کامل قانون سامانه مؤدیان و پایانه‌های فروشگاهی، شناسایی درآمدها و کنترل فرارهای مالیاتی صاحبان مشاغل، به میزان بیشتری افزایش یابد.

· مالیات بر حقوق کارکنان در مجموع نزدیک به ٪۵7 از مالیات بر درآمدها را پوشش می‌دهد. مالیات بر حقوق کارکنان بخش عمومی ٪1+ و مالیات بر حقوق کارکنان بخش خصوصی ٪64 رشد داشته است.

· مالیات بر ثروت با 103 هزار میلیارد تومان ٪90+ افزایش داشته است. علت اصلی این رشد چشمگیر مربوط به افزایش قابل توجه نرخ‌های ریالی حق تمبر و اوراق بهادار بر اساس مصوبه هیات وزیران در تاریخ 1/9/1404 است. در سال 1405، احکام مالیات خانه‌ها و خودروهای گران‌قیمت در جدول الزامات نیامده است و در ردیف‌ها مالیات خودرو‌های گران‌قیمت صفر در نظر گرفته شده و مالیات خانه‌های گران‌قیمت (مربوط به وصول مالیات‌های سال‌های قبل) 700 میلیارد تومان در نظر گرفته شده و مالیات خانه‌های خالی 60٪ کاهش یافته است و 200 میلیارد تومان در نظر گرفته شده است؛

· پیش‌بینی مالیات بر واردات با 231 هزار میلیارد تومان نسبت به مصوب سال گذشته ٪12- کاهش داشته است.

· مالیات بر کالاها و خدمات با 997 هزار میلیارد تومان، نسبت به مصوب سال پیش ٪57+ تغییر داشته است. لازم به ذکر است رشد این پایه مالیاتی، همراه با افزایش دو واحد درصدی نرخ مالیات بر ارزش افزوده صورت گرفته و در صورتی که این افزایش کنار گذاشته شود، صرفا ٪۳۰+ رشد نسبت به مصوب سال ۱۴۰۴ داشته‌ است که بسیار کمتر از رشد اسمی اقتصاد است در صورتی که این پایه ارتباط بسیار زیادی با رشد اسمی اقتصاد دارد.

· در سال ۱۴۰5، مجموع درآمدهای ازدست‌رفته دولت به واسطه‌ی معافیت‌ها و بخشودگی‌های مالیاتی برابر ۲980 هزار میلیارد تومان برآورد شده است که تقریبا معادل مجموع درآمدهای مالیاتی است. برخلاف تکلیف ماده 27 قانون برنامه هفتم، دولت این فهرست را در پیوست بودجه منتشر نکرده است که این امر، نقض صدر اصل 52 (مبنی بر تهیه لایحه بودجه بر اساس ترتیبات قانونی) به نظر می رسد.

· از بین معافیت‌ها، 1200هزار میلیارد تومان درآمد ازدست‌رفته ناشی از معافیت‌های مالیات بر ارزش افزوده، 477 هزار میلیارد تومان ناشی از سایر معافیت‌ها، 298 هزار میلیارد تومان ناشی از معافیت‌های حقوق و دستمزد و 209 هزار میلیارد تومان ناشی از معافیت فعالیت‌های تولیدی و معدنی ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم است.

پیشنهاد راهکارهای تقنین/ نظارتی یا سیاستی

·  مجموع درآمدهای مالیاتی بر اساس اهداف کمی برنامه هفتم، روند درآمدهای مالیاتی در سال‌های اخیر، تحولات هوشمند سازی و تنوع امکانات سازمان امور مالیاتی جهت کنترل فرار مالیاتی، تغییرات قانونی جدید (افزایش 2 واحدی نرخ مالیات بر ارزش افزوده، افزایش نرخ‌ حق تمبر، حذف کاهش 5 واحد درصدی شرکت‌های تولیدی، اعمال محدودیت بر برخی معافیت‌ها و کاهش معافیت پایه مالیات مشاغل) و رشد اسمی اقتصاد، باید رقم بالاتری از میزان پیشنهاد شده در لایحه باشد.

· پیشنهاد می‌شود جهت افزایش وصول درآمدهای مالیاتی در سطح استان، سازمان برنامه و بودجه با ارائه سازوکارهای انگیزشی همچون بازگشت درصدی از درآمدهای مالیاتی وصول شده مازاد بر پیش‌بینی بودجه به آن استان، موجبات این مهم را فراهم آورند.

· پیشنهاد می‌شود نسبت به اخذ مالیات بر دارایی‌ها اهتمام ورزیده شود و مالیات‌ خانه‌های گران‌قیمت و خودرو گران‌قیمت به جدول الزامات افزوده شود و در جدول 5 برای آن‌ها درآمدهای منطقی پیش‌بینی شود.

· گسترش سامانه‌ی مؤدیان مالیاتی و صدور صورت‌حساب‌های الکترونیکی توسط آنها می‌تواند برخی فعالیت‌های اقتصادی را برای سازمان مالیاتی شفاف کند.

· ضروری است جهت تحقق عدالت، معافیت‌های مالیاتی اصلاح و هدفمند شوند.

· لایحه اصلاح مالیات‌های مستقیم مشهور به مالیات بر مجموع درآمد تصویب و اجرا شود تا کارایی و عدالت نظام مالیاتی ارتقا پیدا کند.

· ضروری است در سال 1405 بر اساس تکلیف قانون برنامه هفتم پیشرفت یکپارچه سازی وصول حق بیمه و مالیات حقوق به درستی انجام شود و دولت هرچه سریع‌تر لایحه مربوط به ادغام فرایندهای دادرسی مالیاتی و بیمه را به مجلس ارائه نماید.

۱. مقدمه

امروز موضوع مالیات در ایران از دو منظر مهم است: نخست این‌که با فراهم‌شدن منابع بیش‌تر، دولت برای ارائه خدمات توان‌مندتر شود؛ و دوم این‌که با افزایش مالیات، کسری بودجه و اتکا به درآمدهای نفتی کاهش یابد. قانون بودجه سند اصلی تعیین درآمدهای مالیاتی دولت در هر سال است که برای اهداف مالیاتی در برش سالانه باید برای آن برنامه ریزی کرد. گزارش حاضر به بررسی الزامات مالیاتی در جدول الزامات لایحه بودجه سال 1405 و ارقام مربوط به درآمدهای مالیاتی در لایحه بودجه سال ۱۴۰5 می‌پردازد.

در ادامه، ابتدا وضعیت مجموع درآمدهای مالیاتی، اجزای کلی این درآمد و سهم آن از بودجه مورد بررسی قرار می‌گیرد. سپس در بخش ۳، چهار مورد از پنج بند درآمدهای مالیاتی به تفکیک اجزای آن تحلیل شده و نقاط قوت و ضعف اعداد لایحه سال پیش رو معرفی می‌شوند. بخش ۳ – ۱ اجزای مالیات‌های مستقیم و بخش ۳ – ۲ اجزای مالیات‌های غیرمستقیم از جمله آثار افزایش نرخ مالیات بر ارزش افزوده را تحلیل می‌کنند. در بخش ۴، درآمدهای ازدست‌رفته دولت به واسطه‌ی معافیت‌ها و بخشودگی‌های مالیاتی بررسی می‌شوند. در بخش ۵، پیشنهادهایی برای اصلاح نظام مالیاتی کشور ارائه خواهند شد. و در بخش 6، بررسی الزامات مالیاتی در جدول الزامات لایحه بودجه سال 1405 انجام خواهد شد؛ و در نهایت، مطالب جمع‌بندی شده و پیشنهاداتی در خصوص بودجه ارائه می‌شود.

۲. بررسی کلیات درآمدهای مالیاتی

مالیات‌ها در ایران از پنج بند کلی تشکیل‌شده که در یک نگاه، می‌توان آنها را به دو دسته مالیات‌های مستقیم و مالیات‌های غیرمستقیم افراز کرد. مالیات‌های مستقیم در لوایح بودجه سنواتی خود شامل سه بند مالیات اشخاص حقوقی، مالیات بر درآمدها و مالیات بر ثروت است. در مقابل، مالیات‌های غیرمستقیم شامل مالیات بر واردات و مالیات بر کالاها و خدمات است. از این بین، سازمان امور مالیاتی کشور متولّی دریافت هر سه نوع مالیات مستقیم و همچنین مالیات بر کالاها و خدمات از بین مالیات‌های غیرمستقیم است. در سمت دیگر، گمرک جمهوری اسلامی ایران مسئولیت دریافت بند دیگر مالیات‌های غیرمستقیم یعنی مالیات بر واردات را دارد.

جدول 1. تغییرات درآمدهای مالیاتی (هزار میلیارد تومان - تغییر نسبت به مصوب سال گذشته)

مأخذ: یافته‌های پژوهش.

جدول 2. درآمدهای مالیاتی (هزار میلیارد تومان - تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته) تغییرات مجموع درآمدهای مالیاتی را در لایحه بودجه سال ۱۴۰5 در مقایسه با مصوب سال 1404 نشان می‌دهد. همان‌طور که مشخص است، مجموع درآمدهای مالیاتی در این سال برابر 2961 هزار میلیارد تومان در نظر گرفته شده است. از این رقم، 2730 هزار میلیارد تومان مربوط به مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات است که توسط سازمان امور مالیاتی کشور اخذ می‌شود و 231 هزار میلیارد تومان باقی مانده مربوط به مالیات بر واردات است که توسط گمرک جمهوری اسلامی ایران دریافت می‌شود. همان‌طور که در جدول زیر قابل مشاهده است، نسبت به سال 1404، مجموع درآمدهای مالیاتی شامل مالیات و گمرک 42٪ افزایش داشته است. باید توجه شود که در جدول الزامات بودجه لایحه بودجه سال 1405 (ردیف 4-6-1) نرخ مالیات بر ارزش افزوده 2 واحد درصد نسبت به سال 1404 افزایش می‌یابد. با توجه به لایحه، پیش‌بینی می‌شود افزایش 2 واحدی نرخ مالیات بر ارزش افزوده حدود 170 همت درآمد جدید ایجاد کند و بدون نظر گرفتن این منبع جدید مجموع درآمدهای مالیاتی نسبت به سال 1404، حدود 34٪ افزایش یافته است. همچنین تغییرات قانونی همچون حذف تخفیف 5 واحد درصد کاهش نرخ شرکت‌های تولیدی، سقف 200 میلیاردی بر معافیت‌های قانون تأمین مالی تولید و زیرساخت، و افزایش نرخ‌های مالیات حق تمبر، به ایجاد درآمدهای مالیاتی جدید برای دولت در سال 1405 منجر می‌گردد. بنابراین با توجه به نرخ تورم سال جاری (و سال آینده) و افزایش 2 واحدی نرخ مالیات بر ارزش افزوده، پیش‌بینی مجموع درآمدهای مالیاتی در سال 1405 می‌تواند رقم بالاتری از رقم مندرج در لایحه باشد. البته بخشی از این افزایش محدود درآمدهای مالیاتی ناشی از کاهش مالیات واردات نسبت به سال 1404 است. مطابق لایحه مالیات واردات حدود 12٪ کاهش (رشد منفی) نسبت به سال 1404 دارد. افزایش مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات (بدون درنظر گرفتن مالیات واردات) در لایحه بودجه 1405 حدود 50٪ و بدون درنظر گرفتن منابع افزایش 2 واحدی نرخ مالیات بر ارزش افزوده حدود 41٪ است. در ادامه گزارش، اجزای درآمدهای مالیاتی بیشتر مورد بررسی قرار خواهند گرفت.

جدول 2. درآمدهای مالیاتی (هزار میلیارد تومان - تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته) اجزای کلی درآمدهای مالیاتی را در لایحه بودجه سال ۱۴۰5 در مقایسه با مقادیر سال‌های پیش نشان‌می‌دهد.

جدول 2. درآمدهای مالیاتی (هزار میلیارد تومان - تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته)

مأخذ: یافته‌های پژوهش.

یادداشت: در سطر پایینی هر ردیف، تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته محاسبه شده؛ به جز در ستون عمل‌کرد ۸ ماهه‌ی ۱۴۰۴ که درصد تحقق نسبت به 8/12 مصوب همان سال و هم‌چنین لایحه‌ی ۱۴۰۵ که تغییر نسبت به مصوب ۱۴۰۴ گزارش شده است. در دو سال ۱۴۰۲ و ۱۴۰۳، دو پایه‌ی «درآمد حاصل از وصول مالیات عمل‌کرد شرکت‌های صادرکننده‌ی مواد خام و نیمه‌خام» و «درآمد حاصل از صادرات مواد و محصولات معدنی و صنایع معدنی فلزی و غیرفلزی و محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی (موضوع بند «پ» ماده (۹۹) قانون برنامه‌ی هفتم پیشرفت)» از دسته‌ی مالیات بر کالاها و خدمات به دسته‌ی مالیات اشخاص حقوقی منتقل شده است.

تغییرات قابل‌توجه سطح عمومی قیمت‌ها در کشور ما باعث می‌شود مقایسه مقادیر ریالی متغیرها در طی زمان نتواند منعکس‌کننده ارزش‌های حقیقی آنها در زمان خود باشد. برای رفع این مشکل، یک سال پایه انتخاب شده و مقادیر ریالی در همه‌سال‌ها با استفاده از شاخص قیمت به آن سال تبدیل می‌شوند. در این گزارش، به این منظور از شاخص قیمت تعدیل‌کننده تولید ناخالص داخلی - که سالانه توسط مرکز آمار ایران محاسبه می‌شود - استفاده شده‌است. البته، مرکز آمار این شاخص را صریحاً گزارش نمی‌کند؛ بلکه می‌توان آن را از تقسیم تولید ناخالص داخلی به قیمت‌های جاری به تولید ناخالص داخلی به قیمت‌های ثابت به‌دست‌آورد. با این روش، درآمدهای مالیاتی را به قیمت‌های ثابت ۱۴۰۴ در لایحه بودجه ۱۴۰۴ و همچنین در ۱۰ سال گذشته نشان‌می‌دهد. همان‌طور که دیده‌ می‌شود، اولاً مقادیر تصویب‌شده و دریافت‌شده مالیات در سال‌های گذشته نسبتاً به‌هم نزدیک بوده است؛ ثانیاً مجموع درآمدهای مالیاتی در 5 سال اخیر رشد مناسبی داشته است ولی مجموع درآمدهای مالیاتی پیشنهادی در لایحه 1405 نسبت به سال 1404 (بافرض تحقق کامل درآمدهای مالیاتی) اندکی کاهش یافته است.

شکل 1. درآمدهای مالیاتی به قیمت‌های ثابت

مأخذ: یافته‌های پژوهش.

یادداشت: قیمت‌ها با استفاده از شاخص ضمنی تولید به قیمت‌های سال ۱۴۰۵ برگردانده شده است.

یک جنبه مهم دیگر مالیات سهم آن از بودجه است. در همین رابطه، بند ۴ سیاست‌های کلی برنامه هفتم پیشرفت ابلاغ‌شده توسط مقام معظم رهبری به الزام وجود درآمدهای پایدار مالیاتی برای تأمین بودجه دولت اشاره می‌کند:

«ایجاد تحول در نظام مالیاتی با رویکرد تبدیل مالیات به منبع اصلی تأمین بودجه جاری دولت، ایجاد پایه‌های مالیاتی جدید، جلوگیری از فرار مالیاتی و تقویت نقش هدایت و تنظیم‌گری مالیات در اقتصاد با تأکید بر رونق تولید و عدالت مالیاتی».

در قانون بودجه، منابع عمومی دولت شامل سه بخش درآمدها، واگذاری دارایی‌های سرمایه‌ای و واگذاری دارایی‌های مالی است. درآمدهای مالیاتی خود جزئی از بخش درآمدها محسوب می‌شود. بنابراین، یک شاخص سهم درآمدهای مالیاتی از کل منابع عمومی دولت است. در سمت دیگر، جمع مصارف عمومی دولت نیز متناظراً شامل سه بخش هزینه‌ها، تملک دارایی‌های سرمایه‌ای و تملک دارایی‌های مالی است. با یک نگاه، دولت می‌تواند از طریق فروش نفت، طرح‌های زیرساختی را تأمین مالی کند یا برای پرداخت بدهی‌های موقت، اوراق مشارکت منتشر کند. این یعنی مصارف غیرهزینه‌ای دولت در هر سال می‌تواند از منبعی جز مالیات پوشش داده شود؛ اما به هر حال، هزینه‌های جاری دولت که معمولاً باثبات‌ترند، باید با درآمدهای پایدارتر یا همان مالیات تأمین شوند. در نتیجه، یک شاخص مناسب‌تر سهم درآمدهای مالیاتی از هزینه‌های جاری است. وجود یک شکاف دائمی بین درآمدهای مالیاتی و هزینه‌های جاری دولت می‌تواند به تورم بینجامد؛ پس قانون‌های بودجه باید طوری تنظیم شوند که این فاصله رو به کاهش باشد. در ماده ۲۶ مصوبه برنامه هفتم پیشرفت نیز سهم ۸۰ درصدی مالیات از اعتبارات هزینه‌ای به‌عنوان یک هدف کمّی به وزارت امور اقتصادی و دارایی تکلیف شده‌است.

این دو شاخص را در لایحه بودجه سال ۱۴۰5 و قانون‌های بودجه سال‌های پیش از آن نشان‌می‌دهد. ستون آبی رنگ مربوط به نسبت مالیات به اعتبارات هزینه‌ای و ستون قرمز مربوط به نسبت مالیات از جمع منابع است. همان‌طور که در شکل زیر مشخص است، سهم مالیات‌ها از جمع منابع عمومی دولت برابر 57٪ است که نسبت به سال 1404 که این رقم 42٪ بود رشد مناسبی داشته است؛ و به صورت کیفی، می‌توان گفت افزایش سهم درآمدهای مالیاتی در قانون بودجه مثبت ارزیابی می‌شود. البته یکی از عوامل آن رشد کمتر سایر منابع عمومی دولت از جمله فروش نفت و اوراق مالی است. با این حال، نیاز است تا این روند صعودی ادامه یابد.

همچنین با توجه به اعداد ثبت‌شده در لایحه، سهم درآمدهای مالیاتی از هزینه‌ها برای سال ۱۴۰5 برابر 74٪ پیش­بینی شده است؛ یعنی، مالیات‌ها حدود سه چهارم از هزینه‌های (جاری) دولت را پوشش می‌دهند. در مقایسه با چندین سال گذشته، ‌این نسبت بالاترین مقدار را پس از قانون بودجه‌ی سال ۱۴۰۳ دارد. البته یکی از عوامل آن رشد محدود هزینه‌ها و حقوق‌ها در لایحه بودجه سال 1405 نسبت به سال 1404 است. لازم است همچنان این روند مثبت ادامه یابد تا در سال‌های بعد، فاصله 6 واحد درصدی تا هدف‌گذاری قانون برنامه پوشش داده شود.

شکل 2. سهم مصوب مجموع درآمدهای مالیاتی

مأخذ: همان.

هرچند با بررسی درآمدهای مالیاتی به قیمت‌های ثابت خطای ناشی از تغییرات ارزش پول خنثی می‌شود، اما این شاخص هم‌چنان نسبت به تغییرات تولید اقتصادی اثرپذیر است. انتظار می‌رود خدمات عمومی و در پی آن درآمدهای مالیاتی همواره سهم نسبتاً ثابتی از تولید کل را تشکیل دهند. بنابراین درآمدهای مالیاتی نیز باید متناسب با تغییر اندازه اقتصاد تنظیم شوند.

مرکز پژوهش‌های مجلس شورای اسلامی رشد اقتصادی کشور را در سال‌های ۱۴۰4 و ۱۴۰5 برآورد کرده‌است ]2[. با این فرض، تولید ناخالص داخلی را در سال‌های گذشته در کنار عملکرد درآمدهای مالیاتی در آن سال‌ها به همراه پیش‌بینی سال ۱۴۰4 و اعداد لایحه ۱۴۰5 به قیمت‌های ثابت همین سال نشان‌می‌دهد. از سال ۱۳۹۴ تا ۱۳۹۶ با افزایش تولید ناخالص داخلی، درآمدهای مالیاتی هم افزایش داشته‌اند. با آن‌که تولید پس از این زمان به‌مدت دو سال کاهش یافت، اما کاهش درآمدهای مالیاتی هم خیلی شدیدتر بود و هم تا چهار سال ادامه داشت. بنابراین، مالیات بیشتر از تولید افت کرده و این به معنی کاهش رفاه از محل خدمات دولت در جامعه است. از سال ۱۴۰۰ به‌بعد، تولید و مالیات تقریباً به تناسب رشد کرده‌اند و در سال ۱۴۰۴ (با فرض تحقق کامل درآمدهای مالیاتی) برای نخستین بار، سطح درآمدهای مالیاتی از سال‌های نزدیک به ۱۳۹۶ پیشی خواهد گرفت. اما بر اساس ارقام پیش‌بینی شده در لایحه بودجه 1405، سطح درآمدهای مالیاتی اندکی تنزل پیدا خواهد کرد.

شکل 3. تولید ناخالص داخلی و عمل‌کرد درآمدهای مالیاتی به قیمت‌های ثابت

مأخذ: همان.

یادداشت: تولید ناخالص داخلی از مرکز آمار ایران گرفته و برای سال‌های ۱۴۰۴ و ۱۴۰۵، توسط مرکز پژوهش‌های مجلس برآورد شده است. قیمت‌ها با استفاده از شاخص ضمنی تولید به قیمت‌های سال ۱۴۰۵ برگردانده شده است.

برای درک بهتر تغییرات نسبت مالیات به تولید در کشور، می‌توان دو روند رسم‌شده در شکل ۳ را به‌هم تقسیم کرد. بنابراین با توجه به توضیحات ارائه‌شده، مناسب‌ترین شاخص نه میزان درآمدهای مالیاتی به قیمت‌های ثابت، بلکه «نسبت درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی» خواهد بود. در این حالت، نه تغییر در سطح قیمت‌ها و نه تنوع در اندازه اقتصاد چه در طی زمان و چه در مقایسه با کشورهای دیگر، نمی‌تواند موجب نارسایی شاخص شود. با همین توجیه، در ادامه گزارش برای بررسی کلیات و اجزای درآمدهای مالیاتی در کنار قیمت‌های ثابت از این شاخص هم استفاده خواهد شد. همچنین ماده‌ی (۲۶) قانون برنامه‌ی هفتم پیشرفت به دولت تکلیف می‌کند که در پایان  برنامه، نسبت درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی باید به ۱۰٪ افزایش پیدا کند. در این ماده، درآمدهای مالیاتی شامل سهم شهرداری‌ها و مشارکت تأمین اجتماعی نمی‌شود.

نسبت عملکرد مجموع درآمدهای مالیاتی را به تولید ناخالص داخلی در لایحه بودجه سال ۱۴۰5 در کنار ۱۰ سال گذشته نشان‌می‌دهد. مجدد تأکید می‌شود که با توجه به تغییرات سالانه سطح قیمت (تورم) و اندازه حقیقی اقتصاد (رشد اقتصادی)، برای ارزیابی درآمدهای مالیاتی باید از شاخصی استفاده شود که نسبت به این دو تغییر خنثی باشد. به همین منظور، درآمدهای مالیاتی در هر سال به تولید اسمی در آن سال تقسیم شده و به‌صورت درصدی گزارش می‌شود. اعداد روی شکل در هر سال به این معنی هستند که اگر بنا بود نسبت مالیات به تولید کل در آن سال، در سال ۱۴۰5 هم برقرار باشد، در این سال چه مقدار مالیات باید توسط دولت دریافت می‌شد. بنابراین در هر سال، هر عدد به‌صورت ضرب «نسبت مالیات به تولید آن سال» در «تولید سال ۱۴۰5» محاسبه شده‌است. برای مثال، دولت در سال ۱۳۹۵ به‌اندازه ٪۶.5 از مجموع ارزش‌افزوده اقتصاد مالیات گرفته است. با درنظرداشتن تولید اسمی سال ۱۴۰5، این میزان برابر 3304 هزار میلیارد تومان خواهد بود؛ در حالی که مطابق لایحه بودجه، برای سال 1405 مقدار 2961 هزار میلیارد تومان مقرر شده‌است. البته با توجه به تغییرات قیمتی ناشی از حذف ارز ترجیحی در زمستان سال جاری، انتظار می‌رود رشد اسمی اقتصاد در سال آتی اندکی افزایش یابد. در نتیجه این افزایش، نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی برآورد شده به مقدار اندکی کاهش یافته و همچنین اعداد ذکر شده بر روی نمودار، افزایش اندکی را تجربه خواهند کرد.

شکل 4. نسبت عمل‌کرد مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی

مأخذ: همان.

یادداشت: در هر سال، عدد روی شکل برابر «نسبت عمل‌کرد مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی در آن سال» ضرب‌در «پیش‌بینی تولید ناخالص داخلی در سال ۱۴۰۵» به هزار میلیارد تومان است. البته با توجه به تغییرات قیمتی ناشی از حذف ارز ترجیحی، انتظار می‌رود نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی برآورد شده به مقدار اندکی کاهش یابد.

همان‌طور که در نمودار فوق مشخص است، نسبت درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی در سال ۱۴۰5 (مطابق لایحه) برابر ۵.9٪ است. بر اساس لایحه بودجه 1405، رشد مستمر این نسبت در 4 سال‌ گذشته متوقف می‌شود و حتی اندکی کاهش می‌یابد. این نسبت در سال ۱۴۰۰ برابر 3.8٪ بوده است و در صورت تحقق کامل درآمدهای مالیاتی در سال 1404 این نسبت 6٪ خواهد بود. با این حال، در مقایسه با سال‌های ۱۳۹۴ تا ۱۳۹۶، این نسبت هم‌چنان کوچک‌تر است. البته باید توجه داشت  نسبت به سال 1404 با در نظر گرفتن تغییرات قانونی منجر به افزایش درآمد از جمله درآمد ناشی از افزایش دو واحدی نرخ مالیات بر ارزش افزوده است که حدود 170 همت برآورد شده است. همچنین به موجب مصوبه هیأت وزیران در تاریخ 1404/9/1 نرخ‌های مالیات حق تمبر تقریبا 75 برابر شده است و بر همین اساس مالیات حق تمبر در لایحه بودجه 1405، حدود 40 همت برآورد شده است در حالی‌که در سال 1404 حدود 7 همت برآورد شده بود. همچنین در ردیف 4-1 جدول الزامات لایحه بودجه برای معافیت‌های سال 1404 قانون تأمین مالی تولید و زیرساخت‌ها سقف 200 میلارد تومانی وضع شده است که اثر درآمدی این تغییر در درآمدهای سال 1405 نمایان خواهد شد. بنابراین مجموع این تغییرات بیش از 200 همت درآمد مالیاتی جدید ایجاد ایجاد می‌کند که باید در مقایسه با درآمدهای مالیاتی سال گذشته فارغ از میزان تورم و رشد اقتصادی لحاظ نمود.

بیان دیگر این تغییرات در نمودار زیر گویاست. نمودار زیر تغییر نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی هر سال نسبت به سال قبل را نشان می‌دهد. مجموع درآمدهای مالیاتی و گمرکی در 4 سال گذشته رشد مطلوبی داشته‌اند و تغییرات سالانه این شاخص در این بازه همواره مثبت بوده است. با این حال، بر اساس لایحه بودجه سال 1405، رشد مستمر تغییر سالانه‌ی نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی در 4 سال‌ گذشته متوقف می‌شود و حتی اندکی کاهش می‌یابد و 3٪ نسبت به سال گذشته کاهش می‌یابد.

شکل 5. تغییر سالانه‌ی نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی

مأخذ: همان.

ماده‌ی (۲۶) قانون برنامه‌ی هفتم پیشرفت به دولت تکلیف می‌کند که در پایان  برنامه، نسبت درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی باید به ۱۰٪ افزایش پیدا کند. جدول زیر نشان می‌دهد برای دست‌یابی به این هدف، نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی در بازه‌ی سال‌های ۱۴۰5 تا ۱۴۰۷ باید چه عددی باشد. در این جدول، نسبت سال ۱۴۰۷ برابر ۱۰٪ قرار داده شده است و برای سال‌های قبل از آن نسبت‌ها با درون‌یابی به دست آمده و اندازه‌ی گام‌ها در هر سال برابر فرض شده است.

همان‌طور که در جدول زیر مشخص است،‌ برای رسیدن به هدف‌گذاری برنامه، نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی در سال 1405 باید برابر 7.4٪ تنظیم شود؛ در حالی که با توجه به مقدار ثبت‌شده در لایحه‌ی بودجه، این نسبت برابر ۵.9٪ است. ارقام مندرج در سطر دوم جدول نشان می‌دهد که با توجه به برآورد تولید ناخالص داخلی در سال ۱۴۰5، درآمدهای مالیاتی مورد نیاز برای ایجاد این نسبت برابر 3719 هزار میلیارد تومان است. این رقم 758 هزار میلیارد تومان بیش‌تر از درآمدهای مالیاتی لایحه سال 1405 است. در این شاخص، منظور از مجموع درآمدهای مالیاتی، مجموع مالیات‌های مستقیم، مالیات بر کالاها و خدمات و مالیات بر واردات است.

جدول 3. پیش‌بینی درآمدهای مالیاتی برای دست‌یابی به هدف‌گذاری برنامه‌ی‌ هفتم پیشرفت

مأخذ: همان.

یادداشت: برای پیش‌بینی تغییرات لازم در درآمدهای مالیاتی، گام‌های هم‌اندازه فرض شده است. از درآمدهای مالیاتی، منظور جمع مالیات‌های مستقیم، مالیات بر کالاها و خدمات و مالیات بر واردات است.

جدول 4 نشان می‌دهد که از سال ۱۴۰۱ تا ۱۴۰۴، نسبت جمع مالیات‌ها به تولید ناخالص داخلی از ۳.۶٪ به ۵.۳٪ افزایش پیدا کرده است. در این بازه، این نسبت سالانه به ترتیب ۰.۷، ۰.۸ و ۰.۲ واحد درصد بیش‌تر شده است. بنابراین، به طور متوسط، این شاخص در هر سال ۰.۶ واحد درصد افزایش داشته است. در جدول زیر فرض شده است که سازمان مالیاتی در سال 1405 نیز تلاش را در سطح سال‌های قبل ادامه می‌دهد. این سناریو احتمالاً واقع‌بینانه‌ترین حالت است. با فرض ادامه روند تلاش در سال‌های اخیر، درآمدهای مالیاتی (منهای مالیات واردات) باید ۲۹۵۶ هزار میلیارد تومان باشد که اگر مقدار مالیات بر واردات (مطابق لایحه) و برآورد تغییرات قانونی جدید (افزایش نرخ مالیات بر ارزش افزوده و افزایش مالیات حق تمبر مطابق لایحه) به آن اضافه شود، مجموع درآمدهای مالیاتی در سال 1405 باید حداقل 3387 هزار میلیارد تومان باشد.

جدول 4. برآورد جمع مالیات‌ها (با کسر مالیات بر واردات) متناسب با رشد سال‌های اخیر

مأخذ: همان

یادداشت: در این سناریو، فرض می‌شود که همین روند در سال ۱۴۰۵ هم ادامه داشته باشد. یعنی، در سال ۱۴۰۵، تلاش مالیاتی – افزایش نسبت مالیات‌ها به تولید ناخالص داخلی – برابر متوسط تلاش در سه سال اخیر باشد. با این فرض، در سال ۱۴۰۵، نسبت جمع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات به تولید ناخالص داخلی به ۵.۹٪ خواهد رسید. با این فرض، درآمدهای این مالیات (منهای مالیات واردات) باید ۲۹۵۶ هزار میلیارد تومان باشد.

تا این‌جا، دیدیم در سال ۱۴۰۴، مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات ۱۸۲۰ میلیارد تومان بود که برای لایحه سال پیش رو، این عدد ۲۷۳۰ هزار میلیارد تومان تنظیم شده است. همان‌طور که گفته شد، این معادل ٪۵۰+ تغییر است. با این حال، در سال ۱۴۰۵، نسبت به سال پیش، چند اصلاح قانونی وجود دارد که بر بعضی پایه‌های درآمدی تأثیرگذار است. دسته‌ای از این اصلاح‌ها در جهت افزایش درآمدها و دسته‌ای در جهت کاهش آن است. در مجموع، به‌نظر می‌رسد تأثیر اصلاح‌های افزاینده غالب است. به عبارت دیگر، تغییر ۵۰+ درصدی درآمدها هم دربرگیرنده رشد طبیعی درآمدها – متناسب با رشد اسمی تولید ناخالص داخلی نسبت به سال گذشته - است و هم رشد به‌دست‌آمده از اصلاح‌های قانونی.

با این توصیف، برای بررسی دقیق‌تر، می‌توانیم درآمدهای به‌دست‌آمده از اصلاح‌های قانونی را کنار بگذاریم تا ببینیم هسته‌ی اصلی درآمدها چقدر تغییر داشته است. این محاسبه در جدول ۵ انجام شده است. همان‌طور که گفته شد، بعضی تغییرها افزاینده و بعضی کاهنده هستند. اصلاح‌های زیر تغییرهایی هستند که درآمدها را افزایش می‌دهند:

·        «قانون تأمین مالی تولید و زیرساخت‌ها» معافیت‌هایی را برای بعضی شرکت‌ها درنظر گرفته است. لایحه سال ۱۴۰۵ سقف این معافیت‌ها را برای هر شرکت ۲۰۰ میلیارد تومان تعیین کرده است.

·        همان‌طور که پیش‌تر گفته شد، در لایحه پیش‌بینی شده است که نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده ۲ واحد درصد افزایش پیدا کند و از ۱۰٪ به ۱۲٪ برسد. این هم یکی از تغییرهای قانونی دیگر است.

·        در چند سال گذشته، نرخ مالیات بر درآمد شرکت‌های تولیدی ۵ واحد درصد کاهش پیدا می‌کرد که این تغییر در لایحه بودجه سال ۱۴۰۵ اعمال نشده است.

·        در سال‌های گذشته، مالیات بر ارزش‌افزوده فروش داخلی گاز طبیعی به عنوان منابع هدف‌مندسازی یارانه‌ها لحاظ می‌شد و به دست سازمان امور مالیاتی کشور نمی‌رسید. با این حال، در لایحه ۱۴۰۵، این درآمد به عنوان منبع هدف‌مندسازی لحاظ نشده است. بنابراین، به‌عنوان منابع بودجه لحاظ می‌شود.

·        در نهایت، در قانون برنامه هفتم پیشرفت تأکید شده است که نصاب‌های حق تمبر باید با تورم تعدیل شوند. این حکم هم باعث افزایش درآمدها خواهد شد.

در کنار این‌ها، دو اصلاح هم باعث کاهش درآمدها می‌شوند:

·         در قانون بودجه سال ۱۴۰۴، استرداد مالیات و عوارض کالاهای موضوع ماده (۲۶) قانون مالیات بر ارزش‌افزوده محدود شده بود؛ اما در لایحه ۱۴۰۵، این پیشنهاد مطرح نشده است.

·        در نهایت، برخلاف چند سال گذشته، مالیات بر خودروهای گران‌قیمت از بودجه کنار گذاشته شده است.

در جدول ۵، درآمد هر کدام از این اصلاح‌ها برآورد شده است. به‌نظر می‌رسد در مجموع، این تغییرها باعث افزایش خالص درآمدها به اندازه ۴۸۰ هزار میلیارد تومان می‌شود.

جدول 5. تغییر در مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات در لایحه بودجه سال ۱۴۰۵ بدون لحاظ اصلاح‌های مالیاتی (هزار میلیارد تومان)

مأخذ: همان.

اگر این عدد را از درآمدهای مالیاتی کنار بگذاریم، مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات به ۲۲۵۰ هزار میلیارد تومان می‌رسد. نسبت به سال گذشته، این معادل ٪۲۴+ تغییر است. به‌عبارت دیگر، هسته‌‌ی اصلی درآمدها تنها ٪۲۴+ رشد داشته است. با این حساب، روشن است که درآمدهای مالیاتی رشد واقعی بسیار کم‌تری نسبت به تغییر اسمی تولید خواهند داشت. در مقابل، مطلوب این است که هسته‌ی درآمدها به‌اندازه رشد تولید افزایش پیدا کند و بعد، درآمد به‌دست‌آمده از اصلاح‌ها اضافه شود. با این روش، مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات باید ۳٬۱۳۷ هزار میلیارد تومان تنظیم شود.

دو شکل بعدی مالیات پیشنهادی در لایحه را به تفکیک اجزای کلی آن بررسی می‌کنند. شکل 6 این مقادیر را با قانون بودجه سال ۱۴۰4 مقایسه می‌کند. همان‌طور که مشخص است، در سال 1404، بزرگ‌ترین جزء با سهم ۳9 درصدی مربوط به مالیات اشخاص حقوقی بوده است؛ در لایحه سال 1405 نیز همچنیان مالیات اشخاص حقوقی با ٪40 بیش‌ترین سهم را دارد. برای سال پیش رو، از سهم مالیات بر کالاها و خدمات 5 واحد درصد کاهش یافته و به جای آن، 1 واحد درصد به مالیات اشخاص حقوقی و 3 واحد درصد به مالیات بر کالا و خدمات منتقل شده است.

شکل 6. سهم مصوب اجزای درآمدهای مالیاتی

مأخذ: همان.

در شکل 7، ترکیب اجزای کلی لایحه ۱۴۰5 با عملکرد درآمدهای مالیاتی ۱۰ سال گذشته به قیمت‌های ثابت ۱۴۰5 مقایسه شده‌است. در مقایسه لایحه ۱۴۰5 با سال‌های گذشته، مالیات بر درآمدها، مالیات اشخاص حقوقی و مالیات بر ثروت تقریباً ثابت مانده؛ اما  مالیات بر واردات کاهش و مالیات بر کالاها و خدمات افزایش یافته است. البته در مجموع روند سال‌های اخیر مالیات اشخاص حقوقی و مالیات بر کالاها و خدمات صعودی بوده است.

شکل 7. روند سهم عمل‌کرد اجزای درآمدهای مالیاتی به قیمت‌های ثابت

مأخذ: همان.

یادداشت: قیمت‌ها با استفاده از شاخص ضمنی تولید به قیمت‌های سال ۱۴۰۵ برگردانده شده است. در دو سال ۱۴۰۲ و ۱۴۰۳، دو پایه‌ی «درآمد حاصل از وصول مالیات عمل‌کرد شرکت‌های صادرکننده‌ی مواد خام و نیمه‌خام» و «درآمد حاصل از صادرات مواد و محصولات معدنی و صنایع معدنی فلزی و غیرفلزی و محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی (موضوع بند «پ» ماده (۹۹) قانون برنامه‌ی هفتم پیش‌رفت)» از دسته‌ی مالیات بر کالاها و خدمات به دسته‌ی مالیات اشخاص حقوقی منتقل شده است.

3. بررسی اجزای درآمدهای مالیاتی

در این بخش، ابتدا اجزای مالیات‌های مستقیم و بعد اجزای مالیات‌های غیرمستقیم مورد بررسی قرار می‌گیرند.

3-1. مالیات‌های مستقیم

همان‌طور که گفته شد، مالیات‌های مستقیم شامل سه جزء کلی مالیات اشخاص حقوقی، مالیات بر درآمدها و مالیات بر ثروت است. شکل 8 روند عملکرد مالیات‌های مستقیم را در لایحه بودجه سال ۱۴۰5 و ۱۰ سال گذشته نشان‌می‌دهد. همان‌طور که مشخص است، میزان دریافتی دولت از محل مالیات‌های مستقیم از کل تولید ناخالص داخلی از سال ۱۳۹5 تقریباً به مدت 6 سال کاهش داشته است. پس از آن، در سال‌های ۱۴۰۲ و ۱۴۰۳، درآمدهای این دسته افزایش یافته و در نهایت، در سال ۱۴۰3، به مقادیر نزدیک به اوج این روند در پیش از سال ۱۳۹۶ برگشته است و در سال‌های 1404 و لایحه 1405 تقریبا روند ثابتی دیده می‌شود. در ادامه، هر کدام از سه بند مالیات‌های مستقیم با اجزای آن مورد بررسی قرار می‌گیرند.

شکل 8. نسبت عمل‌کرد مالیات‌های مستقیم به تولید ناخالص داخلی

مأخذ: همان.

یادداشت: در هر سال، عدد روی شکل برابر «نسبت عمل‌کرد مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی در آن سال» ضرب‌در «پیش‌بینی تولید ناخالص داخلی در سال ۱۴۰۵» به هزار میلیارد تومان است. لازم به ذکر است با توجه به تغییرات قیمتی ناشی از حذف ارز ترجیحی در زمستان سال جاری، انتظار می‌رود رشد اسمی اقتصاد در سال آتی اندکی افزایش یابد. در نتیجه این افزایش، نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی برآورد شده در سال ۱۴۰۵ به مقدار اندکی کاهش می‌یابد و همچنین اعداد ذکر شده بر روی نمودار، افزایش اندکی را تجربه خواهند کرد.

3-1-1. مالیات اشخاص حقوقی

 جدول ۶ اجزای مالیات بر اشخاص حقوقی را در لایحه بودجه 1405 و سال‌های پیش از آن نشان‌می‌دهد. مالیات علی‌الحساب اشخاص حقوقی دولتی در حدود ٪50+ رشد داشته که اندکی بیشتر از رشد اسمی اقتصاد است. در خصوص مالیات عملکرد اشخاص حقوقی دولتی نیز شاهد رشد ۳۶ درصدی نسبت به مصوب ۱۴۰۴ هستیم که با توجه به تورم برآوردی برای سال جاری و تورم سال گذشته، شاهد کاهش اندکی مقدار حقیقی این سرفصل هستیم. مالیات نهادهای انقلاب اسلامی نسبت به مصوب سال گذشته تنها ٪۱۶+ افزایش داشته که با توجه به وصول پایین این مالیات تا این زمان از سال، تغییر مناسبی ارزیابی می‌شود. به‌جز این، تغییرات مالیات اشخاص حقوقی غیردولتی با ۵۱٪ اندکی فراتر از رشد اسمی اقتصاد بوده است. 

جدول 6. اجزای مالیات اشخاص حقوقی (هزار میلیارد تومان - تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته)

مأخذ: همان.

یادداشت: در سطر پایینی هر ردیف، تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته محاسبه شده؛ به جز در ستون عمل‌کرد ۸ ماهه‌ی ۱۴۰۴ که درصد تحقق نسبت به 8/12 مصوب همان سال و هم‌چنین لایحه‌ی ۱۴۰۵ که تغییر نسبت به مصوب ۱۴۰۴ گزارش شده است. برای سال‌های ۱۴۰۲ تا ۱۴۰۴، درآمد حاصل از صادرات مواد و محصولات معدنی و صنایع معدنی فلزی و غیرفلزی و محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی (موضوع بند «پ» ماده (۹۹) قانون برنامه‌ی هفتم پیش‌رفت)، برای سال‌های ۱۴۰۲ و ۱۴۰۳، درآمد حاصل از وصول مالیات عمل‌کرد شرکت‌های صادرکننده‌ی مواد خام و نیمه‌خام، برای سال ۱۴۰۲، درآمدهای حاصل از تسویه‌ی بدهی‌های مالیاتی بانک‌های ادغامی در بانک سپه و شرکت‌های منحله‌ی تعاونی اعتباری ثامن (جمعی - خرجی) و برای سال ۱۴۰۴، اوراق تسویه‌ی خزانه و اوراق اسلامی (موضوع تبصره (۴) ماده (۴) قانون مالیات بر ارزش‌افزوده و جزء «۱» بند «پ» ماده (۴۶) قانون برنامه‌ی هفتم پیش‌رفت) به‌عنوان مالیات اشخاص حقوقی غیردولتی لحاظ شده است.

همچنین، ۲۰ هزار میلیارد تومان از درآمد مالیات اشخاص حقوقی مربوط به بند (ج) ماده (۱۲۷) مصوبه برنامه هفتم پیشرفت است. این بند بیان می‌کند: «معافیت بند «ب» ماده (۱۵۹) قانون برنامه پنج‌ساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران صرفاً برای فعالیت‌های تولیدی و معدنی واحدهای تولیدی و معدنی که پروانه بهره‌برداری یا قرارداد استخراج آنها طی دوره اجرای قانون مذکور صادر شده باشد، جاری است.». در قانون بودجه سال ۱۴۰۳ و ۱۴۰۴، برای این پایه به ترتیب ۵۰  و ۳۵ هزار میلیارد تومان پیش‌بینی شده بود. از این ارقام، در سال ۱۴۰۳ تنها ۱۰.۵ هزار میلیارد تومان از آن محقق شد (تحقق نزدیک ۲۰ درصدی). وضعیت تحقق این پایه مالیاتی در سال ۱۴۰۴ نیز فاصله قابل توجهی با مقدار مصوب داشته و در ۸ ماهه نخست سال جاری، صرفا ۲.۲ هزار میلیارد تومان وصولی داشته است (نسبت عملکرد به مصوب هشت دوازدهم برابر ۹٪). به همین دلیل به نظر می‌رسد بخشی از تحقق این درآمد مجددا به سال آینده موکول شده است.

شکل ۱۰ نشان‌دهنده نسبت مالیات عملکرد اشخاص حقوقی به تولید ناخالص داخلی است. در این مورد نیز همان روند مشترک سال‌های گذشته به چشم می‌خورد؛ به این ترتیب که درآمدهای مالیاتی از سال ۱۳۹۶ شروع به کاهش کرده و دوباره، از سال ۱۳۹۹ تا ۱۴۰۴ افزایش داشته است. در لایحه‌ی سال پیش رو، درآمدهای این پایه اندکی بیشتر از ابتدای بازه، یعنی سال ۱۳۹۵ شده‌است. در نتیجه، می‌توان گفت با این روند، کاهش مشاهده‌شده در روند این مالیات جبران شده است. همچنین همان‌طور که پیش‌تر بیان شد، شاهد ثابت ماندن مقدار حقیقی درآمد‌های این پایه مالیاتی نسبت به مقدار مصوب در سال ۱۴۰۴ هستیم.

شکل 9. نسبت عمل‌کرد مالیات اشخاص حقوقی به تولید ناخالص داخلی

مأخذ: همان.

یادداشت: در هر سال، عدد روی شکل برابر «نسبت عمل‌کرد مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی در آن سال» ضرب‌در «پیش‌بینی تولید ناخالص داخلی در سال ۱۴۰۵» به هزار میلیارد تومان است. لازم به ذکر است با توجه به تغییرات قیمتی ناشی از حذف ارز ترجیحی در زمستان سال جاری، انتظار می‌رود رشد اسمی اقتصاد در سال آتی اندکی افزایش یابد. در نتیجه این افزایش، اعداد ذکر شده بر روی نمودار، افزایش اندکی را تجربه خواهند کرد.

شکل 10 سهم مصوب اجزای مالیات اشخاص حقوقی را نشان‌می‌دهد. مجموع سهم اشخاص حقوقی دولتی و حاکمیتی نسبت به سال پیش اندکی کاهش داشته است. همچنین پیش‌بینی وصول ۳۵ هزار میلیارد تومانی مربوط به مالیات بر درآمد حاصل از فعالیت‏های تولیدی و معدنی در خارج از دوران برنامه پنجم نیز امسال نزدیک به ٪۲ مالیات اشخاص حقوقی را شامل می‌شود. در سال گذشته، این پایه ۴٪ از درآمدهای مالیات اشخاص حقوقی بود. در مجموع، می‌توان گفت ترکیب اجزای مالیات اشخاص حقوقی در لایحه مشابه قانون سال گذشته‌است.

شکل 10. سهم مصوب اجزای مالیات اشخاص حقوقی

مأخذ: همان.

یادداشت: برای سال ۱۴۰۴، درآمد حاصل از صادرات مواد و محصولات معدنی و صنایع معدنی فلزی و غیرفلزی و محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی (موضوع بند «پ» ماده (۹۹) قانون برنامه‌ی هفتم پیش‌رفت) و اوراق تسویه‌ی خزانه و اوراق اسلامی (موضوع تبصره (۴) ماده (۴) قانون مالیات بر ارزش‌افزوده و جزء «۱» بند «پ» ماده (۴۶) قانون برنامه‌ی هفتم پیش‌رفت) به‌عنوان مالیات اشخاص حقوقی غیردولتی لحاظ شده است. مالیات اشخاص حقوقی دولتی شامل مالیات علی‌الحساب یک‌دوازدهم و مالیات عمل‌کرد قطعی آن‌ها است.

در نهایت، شکل 11 سهم عملکرد اجزای مالیات اشخاص حقوقی را در ۱۰ سال گذشته به قیمت‌های ثابت نشان‌می‌دهد. در این شکل، روند کاهشی مالیات اشخاص حقوقی از حوالی سال ۱۳۹۵ و در ادامه روند افزایش مالیات اشخاص حقوقی غیر دولتی از سال ۱۳۹۹ به بعد قابل‌توجه است.

شکل 11. روند سهم عمل‌کرد اجزای مالیات اشخاص حقوقی به قیمت‌های ثابت

مأخذ: همان.

یادداشت: قیمت‌ها با استفاده از شاخص ضمنی تولید به قیمت‌های سال ۱۴۰۵ برگردانده شده است. برای سال‌های ۱۴۰۲ تا ۱۴۰۴، درآمد حاصل از صادرات مواد و محصولات معدنی و صنایع معدنی فلزی و غیرفلزی و محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی (موضوع بند «پ» ماده (۹۹) قانون برنامه‌ی هفتم پیش‌رفت)، برای سال‌های ۱۴۰۲ و ۱۴۰۳، درآمد حاصل از وصول مالیات عمل‌کرد شرکت‌های صادرکننده‌ی مواد خام و نیمه‌خام، برای سال ۱۴۰۲، درآمدهای حاصل از تسویه‌ی بدهی‌های مالیاتی بانک‌های ادغامی در بانک سپه و شرکت‌های منحله‌ی تعاونی اعتباری ثامن (جمعی - خرجی) و برای سال ۱۴۰۴، اوراق تسویه‌ی خزانه و اوراق اسلامی (موضوع تبصره (۴) ماده (۴) قانون مالیات بر ارزش‌افزوده و جزء «۱» بند «پ» ماده (۴۶) قانون برنامه‌ی هفتم پیش‌رفت) به‌عنوان مالیات اشخاص حقوقی غیردولتی لحاظ شده است. مالیات اشخاص حقوقی دولتی شامل مالیات علی‌الحساب یک‌دوازدهم و مالیات عمل‌کرد قطعی آن‌ها است.

3-1-2. مالیات بر درآمدها

بند دوم از مالیات‌های مستقیم مربوط به مالیات بر درآمدها است. بخش عمده این مالیات مربوط به درآمدهای حقوق‌بگیران یا صاحبان مشاغل است. جدول ۷ اجزای مالیات بر درآمدها را در لایحه ۱۴۰5 و سال‌های گذشته نشان‌می‌دهد.

جدول 7. اجزای مالیات بر درآمدها (هزار میلیارد تومان - تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته)

مأخذ: همان.

یادداشت: در سطر پایینی هر ردیف، تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته محاسبه شده؛ به جز در ستون عمل‌کرد ۸ ماهه‌ی ۱۴۰۴ که درصد تحقق نسبت به 8/12 مصوب همان سال و هم‌چنین لایحه‌ی ۱۴۰۵ که تغییر نسبت به مصوب ۱۴۰۴ گزارش شده است. برای سال‌های ۱۴۰۲ تا ۱۴۰۴، معافیت مالیاتی (جمعی خرجی) ۱ و برای سال ۱۴۰۲، درآمد حاصل از رسیدگی پرونده‌های مالیاتی مراکز درمانی مربوط به عمل‌کرد سال‌های ۱۳۹۸، ۱۳۹۹، ۱۴۰۰ به‌عنوان مالیات‌های متفرقه بر درآمد لحاظ شده است.

همان‌طور که پیداست، اولاً مالیات بر حقوق کارکنان بخش عمومی نسبت به مصوب سال گذشته ٪1+ افزایش یافته است. که علت این افزایش اندک، ممکن است افزایش 20درصدی حقوق کارکنان دولت در کنار افزایش 67درصدی معافیت مالیاتی حقوق باشد، علاوه بر این در سال آینده همان‌طور که در شکل 16 مشاهده می‌شود، پلکان نرخ 10٪ وسیع‌تر از سال گذشته درنظر گرفته شده و حجم بیشتری از حقوق‌بگیران مشمول پلکان نرخ 10٪ می‌شوند. ، لازم به ذکر است سال گذشته نیز معافیت پایه 100٪ افزایش یافت و حقوق‌ کارکنان دولت حدود 25٪ رشد داشت ولی این ردیف در بودجه سال 1404، حدود 47٪ افزایش یافت. مالیات حقوق کارکنان بخش خصوصی ٪64+ افزایش داشته است. در 8 ماهه ابتدای سال ۱۴۰4، عملکرد این دو پایه به ترتیب 72٪ و 93٪ از میزان مصوب بوده است. البته باید توجه داشت که به دلیل فرآیندهای اجرایی، در ماه‌های انتهای سال، درآمدهای این دو پایه بیش از ماه‌های گذشته هم وصول می‌شوند.

در نوبت بعد، می‌توان به درآمدهای پیش‌بینی‌شده از محل مالیات مشاغل توجه کرد. نسبت به مصوب سال گذشته، این درآمدها ٪37+ افزایش داشته‌اند. این مقدار کمتر از میزان پیش‌بینی‌شده از رشد اسمی اقتصاد است. بخشی از فرارهای مالیاتی مربوط به بخش مشاغل است و  این درآمد می‌تواند از محل کاهش فرارهای مالیاتی صاحبان مشاغل افزایش یابد. در 8 ماهه سال ۱۴۰4، مجموع درآمدهای حاصل از مالیات حقوق ۱۰2 هزار میلیارد تومان بوده؛ در حالی که این عدد برای مالیات مشاغل ۶0 هزار میلیارد تومان بوده است. این مقایسه نشان‌دهنده گستره گریزها و اجتناب‌های مالیاتی در زمینه مالیات مشاغل است. بنابراین با بهره‌گیری از راهکارهای مناسب، می‌توان این پایه درآمدی را به میزان بیشتری در سال 1405 افزایش داد. همچنین باید توجه نمود که مطابق لایحه بودجه سال 1405، معافیت پایه مشاغل 200 میلیون تومان در سال کمتر از معافیت پایه مالیات حقوق درنظر گرفته شده است. این امر می‌تواند باعث افزایش مالیات‌های این بخش بیش از رشد اسمی اقتصاد شود.

سازمان امور مالیاتی با استفاده از ابزارهای مختلف می‌تواند از فرارهای مالیاتی جلوگیری کند. یکی از این ابزارها اجرای قانون سامانه مؤدیان و پایانه‌های فروشگاهی از ابتدای دی ماه ۱۴۰۲ و عدم اعتبار فاکتورهای کاغذی از ابتدای دی ماه 1404 است. با این ابزار، تراکنش‌های کسب‌وکارها به‌وسیله صورت‌حساب‌های الکترونیکی رصد شده و با مبادلات بانکی آنها منطبق می‌شود. مرکز پژوهش‌های مجلس پیش از این در گزارشی به موضوع این قانون پرداخته‌است [4]. علاوه‌بر این‌ها، سازمان مالیاتی هرساله با شناسایی مؤدیان بالقوه می‌تواند درآمدهای مالیاتی را افزایش دهد. با توجه به این موارد، وصول مالیات مشاغل بیش از میزان پیش‌بینی‌شده دور از دسترس نیست.

هم‌چنین در مورد جزء مالیات مستغلات با ٪36+ افزایش نسبت به مصوب سال پیش، می‌توان گفت تعدیل درآمد این جزء هم کمتر از رشد اسمی اقتصاد است.

شکل 12 نسبت مالیات بر درآمدها را به تولید ناخالص داخلی در لایحه و عملکرد سال‌های گذشته نشان‌می‌دهد. همان‌طور که مشخص است، روند کلی این نسبت از سال ۱۳۹۵ تا 1401  کاهشی بوده؛ و در سال‌های 1401 تا 1403 افزایشی بوده است. اما در سال 1404 و لایحه 1405 مجددا اندکی کاهش در روند این پایه مشاهده می‌شود. ظرفیت مالیاتی این بخش بالاتر از میزان فعلی است و می‌توان با افزایش تلاش مالیاتی، الزام به ثبت صورتحساب الکترونیک، افزایش شفافیت مالی فرارهای مالیاتی در بخش مشاغل و درآمد مستغلات (درآمد اجاره) را افزایش داد. می‌توان گفت مهم‌ترین و بزرگترین جزء نظام مالیاتی در بیشتر کشورهای جهان، مالیات بر درآمدهای اشخاص حقیقی است. امید می‌رود با تصویب قانون مالیات بر مجموع درآمد که به‌شکل لایحه در اختیار مجلس قرار داده شده است، این پایه مالیاتی سامان بیش‌تری یافته و نقش مالیات بر درآمدها در نظام مالیاتی پررنگ‌تر شود.

شکل 12. نسبت عمل‌کرد مالیات بر درآمدها به تولید ناخالص داخلی

مأخذ: همان.

یادداشت: در هر سال، عدد روی شکل برابر «نسبت عمل‌کرد مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی در آن سال» ضرب‌در «پیش‌بینی تولید ناخالص داخلی در سال ۱۴۰۵» به هزار میلیارد تومان است. لازم به ذکر است با توجه به تغییرات قیمتی ناشی از حذف ارز ترجیحی، انتظار می‌رود رشد اسمی اقتصاد در سال آتی اندکی افزایش یابد. در نتیجه این افزایش، اعداد ذکر شده بر روی نمودار، افزایش اندکی را تجربه خواهند کرد.

شکل ۱۳ سهم هر کدام از اجزای مالیات بر درآمدها را در لایحه ۱۴۰5 با قانون بودجه ۱۴۰4 مقایسه می‌کند. سهم مالیات حقوق کارکنان بخش خصوصی از ٪۳6 به ٪42 رسیده است و مالیات مشاغل ثابت مانده ‌است. سهم مالیات کارکنان بخش عمومی به علت افزایش اندک حقوق‌ها در لایحه بودجه، نسبت به سال 1404 کاهش یافته است. منظور از مالیات مستغلات مالیات بر درآمد اجاره و مالیات بر درآمد ساخت و فروش ساختمان است. در حال حاضر، سهم این جزء از مجموع مالیات بر درآمد حدود ٪۵ است. از سال ۱۴۰۲، ثبت کدهای رهگیری در معاملات اجاره اجباری شده‌است. علاوه‌بر این، وزارت راه و شهرسازی با ایجاد سامانه «خودنویس» (سامانه معاملات املاک و مستغلات) شرایط را برای ثبت قراردادهای اجاره فراهم کرده است. سازمان امور مالیاتی می‌تواند با دست‌رسی به اطلاعات قراردادها از این منابع، مؤدیان بیشتری را شناسایی کرده و سهم مالیات مستغلات را از مالیات بر درآمد افزایش دهد.

شکل 13. سهم مصوب اجزای مالیات بر درآمدها

مأخذ: همان.

یادداشت: برای سال ۱۴۰۴، معافیت مالیاتی (جمعی خرجی) ۱ به‌عنوان مالیات‌های متفرقه بر درآمد لحاظ شده است.

شکل 14 عملکرد اجزای مالیات بر درآمدها را در سال‌های قبل به قیمت‌های ثابت ۱۴۰۴ نشان‌می‌دهد. در بازه سال‌های ۱۳۹۷ تا ۱۴۰۱ سهم مالیات حقوق کارکنان بخش خصوصی و مالیات مشاغل در طی زمان نسبتاً ثابت مانده است؛ اما از سال ۱۴۰۲ به بعد، هر دو این مقادیر افزایش داشته‌اند. این تغییر یک اصلاح مناسب محسوب می‌شود؛ چون همان‌طور که اشاره شد، افزایش سهم کلی مالیات بر درآمدها از درآمدهای مالیاتی گامی در راستای بهبود ساختار مالیاتی کشور است.

شکل 14. روند سهم عمل‌کرد اجزای مالیات بر درآمدها به قیمت‌های ثابت

مأخذ: همان.

یادداشت: قیمت‌ها با استفاده از شاخص ضمنی تولید به قیمت‌های سال ۱۴۰۵ برگردانده شده است. برای سال‌های ۱۴۰۲ تا ۱۴۰۴، معافیت مالیاتی (جمعی خرجی) ۱ و برای سال ۱۴۰۲، درآمد حاصل از رسیدگی پرونده‌های مالیاتی مراکز درمانی مربوط به عمل‌کرد سال‌های ۱۳۹۸، ۱۳۹۹، ۱۴۰۰ به‌عنوان مالیات‌های متفرقه بر درآمد لحاظ شده است.

اما در خصوص مالیات بر درآمد حقوق، با توجه به اجرای مالیات بر مجموع درآمد حقوق بجای اخذ مالیات جداگانه از کسانی که در چند جا شاغل بودند، و همچنین اجرای سیستمی محاسبه مالیات حقوق، و مشمول شدن برخی اقلام حقوق همچون مزایای رفاهی انگیزشی در دو سال اخیر، روند مالیات حقوق بخش خصوصی صعودی بوده است (شکل 14). در ردیف 1-1 جدول الزامات لایحه بودجه 1405 معافیت پایه مالیات حقوق به میزان 480 میلیون تومان در سال یا 40 میلیون تومان در ماه تعیین شده است که حدود 67٪  نسبت به سال 1404 افزایش داشته است. در سال 1404میزان این معافیت 288 میلیون تومان بود و نسبت به سال 1403، حدود 100٪ افزایش یافته بود.  باید توجه نمود باتوجه به اینکه معافیت پایه حقوق در سایر شاخص‌های مالیاتی همچون نصاب تبصره ماده (100) ق.م.م در خصوص رسیدگی به مشاغل کوچک و آستانه‌های قانون تسهیل تکالیف مودیان در اجرای قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان و برخی شاخص‌های دیگر اثرگذار است، باید در افزایش آن دقت نمود. در خصوص مصادیق مشمول مالیات حقوق باید توجه داشت در سال 1404، «حق السعی (به استثنای مزد، حقوق و پاداش) و اضافه کار، رفاهی و انگیزشی، بهره وری، فوق العاده حق التدریس، حق التحقیق، حق پژوهش و حق کشیک» مشمول مالیات به نرخ ده درصد (۱۰%) شدند، اما در سال 1405 مطابق لایحه تمامی این موارد همچون سایر اقلام حقوق با نرخ‌های پلکانی و تصاعدی مشمول مالیات حقوق خواهند شد. همچنین درآمد اختصاصی سازمان امور مالیاتی موضوع ماده (217) ق.م.م مشمول مالیات حقوق شده است. در نمودار زیر (شکل 15) نرخ‌های قانونی و نرخ مؤثر مالیات حقوق به نمایش گذاشته شده است. نرخ‌های قانونی مالیات بر مجموع درآمد حقوق همچون سال‌ گذشته از 10٪ تا 30٪ تعیین شده است.

شکل 15. مالیات بر مجموع درآمد اشخاص حقیقی

مأخذ: همان.

3-۱-3. مالیات بر ثروت

آخرین بند از مالیات‌های مستقیم مالیات بر ثروت است. جدول ۸ اجزای این مالیات را در لایحه ۱۴۰5 و سال‌های گذشته نشان می‌دهد. مقدار پیشنهادی مالیات بر ثروت نسبت به مصوب سال گذشته ٪90+ افزایش داشته که بیشتر از رشد اسمی اقتصاد است. علت اصلی این رشد چشمگیر به پایه حق تمبر و اوراق بهادار مربوط است. به‌موجب بند (چ) ماده (۲۷) قانون برنامه هفتم پیشرفت، باید نصاب‌های ریالی مالیات حق تمبر با شاخص قیمت مصرف‌کننده تعدیل شود. ماده 175 ق.م.م نیز اجازه تعدیل نصاب‌های مالیاتی را متناسب با تورم به دولت داده است. بر همین اساس دولت در تاریخ 1404/9/1 (تصویبنامه شماره ۱۴۵۳۸۴/ت64602ه) تصویب نمود نرخ‌های ریالی حق تمبر موضوع مواد 40، 40 مکرر و 41 ق.م.م افزایش قابل توجهی داشتند و برخی ارقام آن 75برابر شده است. بنابراین اصلاح دولت در لایحه پیشبینی کرده است درآمدهای این ردیف 471٪ افزایش یابد و درآمدهای آن از 3 همت در سال 1404 به 40 همت در لایحه بودجه 1405 افزایش یابد.

سایر اجزای مالیات بر ثروت نسبت به مصوب1404 افزایش شدیدی نداشته‌اند؛ و حتی مالیات بر واحدهای مسکونی خالی ٪60 کاهش داشته است.

جدول 8. اجزای مالیات بر ثروت (هزار میلیارد تومان - تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته)

مأخذ: همان.

یادداشت: در سطر پایینی هر ردیف، تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته محاسبه شده؛ به جز در ستون عمل‌کرد ۸ ماهه‌ی ۱۴۰۴ که درصد تحقق نسبت به 8/12 مصوب همان سال و هم‌چنین لایحه‌ی ۱۴۰۵ که تغییر نسبت به مصوب ۱۴۰۴ گزارش شده است.

مالیات نقل‌وانتقال سهام نسبت به مصوب سال قبل ٪68+ افزایش داشته که از رشد اسمی اقتصاد بیشتر است و به این معنی است که چشم‌انداز دولت نسبت به روند صعودی بورس در سال آینده مثبت است و امیدوار است روند صعودی و تعداد معاملات بازار سرمایه صعودی باشد. تحقق این مالیات در سال جدید به کارکرد بازار سرمایه بستگی دارد که خود تا حدی متأثر از سیاست‌های دولت در زمینه بورس خواهد بود. بنابراین اگر این بازار در سال ۱۴۰5 پررونق باشد، می‌توان انتظار تحقق این میزان رشد را داشت.

مالیات نقل‌وانتقالات املاک با افزایش ٪36+ نسبت به مصوب سال گذشته دارای تغییرات کم‌تری نسبت به رشد اقتصاد است؛ که تا حدودی طبیعی است زیرا بازار املاک رونق زیادی ندارد.

هم‌چنین، مالیات بر واحدهای مسکونی گران‌قیمت با ٪40+ افزایش نسبت به مقدار مصوب سال گذشته به 7۰۰ میلیارد تومان رسیده است. با این حال، محاسبات پژوهش نشان‌می‌دهد در صورتی که بستر دریافت این مالیات فراهم باشد، درآمد مالیات واحدهای مسکونی تا ارقام بالاتری ظرفیت تحقق دارد. البته علی‌رغم اینکه حکم آن در قانون بودجه 1404 وجود داشته است، در جدول الزامات لایحه بودجه 1405، حکم آن نیامده است ولی برای وصول آن در جدول 5 لایحه بودجه ردیف در نظر گرفته شده است برای وصول بدهی مالیاتی مربوط به سال‌های قبل قرار داده شده است.

در سال گذشته، مقدار تصویب‌شده مالیات خودروهای گران‌قیمت 45۰۰ میلیارد تومان بود که در 8 ماه ابتدای سال، ٪61 تحقق داشته است. ولی این ردیف در سال آینده صفر در نظر گرفته شده است علی‌رغم اینکه حکم آن در قانون بودجه 1404 وجود داشته است، در جدول الزامات لایحه بودجه 1405، حکم آن نیامده است. لازم است هردو این مالیات‌ها در جدول الزامات با نصاب معافیت درج شوند و در ردیف مربوطه هم درآمد وصولی برای آن‌ها در نظر گرفته شود زیرا این مالیات‌ها به توازن اجتماعی و عدالت بیشتر در جامعه کمک خواهند کرد.

مقدار مصوب مالیات بر واحدهای مسکونی خالی از سکنه در سال ۱۴۰4 برابر 500 میلیارد تومان بوده که بسیار ناچیز محقق شده‌است و درصد تحقق 2٪ بوده است. در سال ۱۴۰5، این پایه 60 درصد کاهش یافته و مقدار این پایه 2۰۰ میلیارد تومان قرار داده شده است؛ البته باید توجه داشت که تحقق و وصول این مالیات در 8 ماهه ابتدای سال بسیار ناچیز و اندک بوده است. طبق ماده ۵۴ مکرر قانون مالیات‌های مستقیم، سازمان مالیاتی موظف است با استناد به سامانه ملی املاک و اسکان کشور واحدهای خالی را شناسایی و با توجه به ارزش اجاری واحدهای مشابه از آن مالیات دریافت کند. هم‌چنان، اصلی‌ترین مشکل برای دریافت این مالیات هم شناسایی واحدهای خالی است. بنابراین، مقدمه دریافت این بند مالیاتی تکمیل اطلاعات سامانه نام‌برده است. البته مالیات دریافتی در هر سال مربوط به واحدهای خالی در سال پیش از آن است؛ در نتیجه حتی با ارتقای کارکرد سامانه در سال پیش رو، بهره‌برداری از ظرفیت آن به سال ۱۴۰6 موکول خواهد شد.

نسبت مالیات بر ثروت به تولید ناخالص داخلی را در لایحه و عملکرد سال‌های پیش نشان‌می‌دهد. به‌جز در سال‌های ۱۳۹۸ و ۱۳۹۹ که مبادله‌ها در بازار سرمایه جهش داشته و درآمد قابل‌توجهی از طریق مالیات نقل و انتقال سهام وصول شد، این نسبت در دهه‌ی گذشته روند تقریباً ثابتی داشته است. البته در سال 1404 و لایحه 1405 این روند افزایشی است. همان‌طور که تشریح شد عمده این افزایش به دلیل تعدیل و به روزرسانی نصاب‌های ریالی مالیات حق تمبر است. مالیات‌های ثروت به تحقق عدالت در جامعه کمک می‌کنند و معمولا اثرات سوءی بر کارایی اقتصادی ندارند. ظرفیت بالقوه مالیات‌های ثروت بیشتر از میزان وصولی است و می‌توان بخشی از درآمدهای دولت را از این طریق پوشش داد.

شکل 16. نسبت عمل‌کرد مالیات بر ثروت به تولید ناخالص داخلی

مأخذ: همان.

یادداشت: در هر سال، عدد روی شکل برابر «نسبت عمل‌کرد مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی در آن سال» ضرب‌در «پیش‌بینی تولید ناخالص داخلی در سال ۱۴۰۵» به هزار میلیارد تومان است. لازم به ذکر است با توجه به تغییرات قیمتی ناشی از حذف ارز ترجیحی در زمستان سال جاری، انتظار می‌رود رشد اسمی اقتصاد در سال آتی اندکی افزایش یابد. در نتیجه این افزایش، اعداد ذکر شده بر روی نمودار، افزایش اندکی را تجربه خواهند کرد.

مالیات بر ثروت را به تفکیک اجزای آن در لایحه با قانون سال ۱۴۰4 مقایسه می‌کند که گویای تغییرات بسیاری است. عمده این تغییرات به دلیل افزایش چشمگیر مالیات حق تمبر است که از 13٪ به 39٪ افزایش یافته است. مالیات خودرو گران قیمت که در سال 1404 سهم 8 درصدی داشت به طور کامل از بودجه 1405 حذف شده است. سهم مالیات‌های ارث، نقل انتقال سرقفلی و نقل و انتقال سهام نیز هر کدام 3 یا 4 ٪ کاهش یافته است. سهم مالیات نقل و انتقال املاک نیز 6 ٪ کاهش یافته است. با توجه به تعداد واحدهای مسکونی گران‌قیمت و خالی در کشور، درآمد حاصل از این پایه می‌تواند بسیار بیشتر از مقادیر فعلی باشد که البته نیازمند جدی‌شدن جایگاه این مالیات در جامعه است.

شکل 17. سهم مصوب اجزای مالیات بر ثروت

مأخذ: همان.

به این موضوع می‌پردازد که هر یک از اجزای مالیات بر ثروت در سال‌های گذشته دچار چه تغییراتی بوده‌اند. فارغ از سال‌های ۱۳۹۸ و ۱۳۹۹ که اشاره شد، درآمدهای حاصل از مالیات بر نقل‌وانتقال سهام رو به افزایش بوده و در مقابل، مالیات نقل‌وانتقال سرقفلی کاهش‌یافته است. مالیات حق تمبر نیز بنا به دلایلی که قبلا توضیح داده شد در سال 1404 و 1405 افزایش چشم‌گیر داشته است. هر سه پایه مالیات بر واحدهای مسکونی گران‌قیمت، مالیات بر خودروی گران‌قیمت و مالیات بر واحدهای مسکونی خالی از سکنه در سال‌های اخیر اضافه‌شده‌اند که می‌توانند حتی به اجزای اصلی مالیات بر ثروت تبدیل شوند ولی متاسفانه در لایحه بودجه 1405 به این سه پایه بی توجهی شده است و مقادر صفر یا بسیار اندک برای آن‌ها درنظر گرفته شده است. مالیات بر دارایی که عمدتاً شامل مالیات بر واحدهای مسکونی و املاک تجاری است، در بسیاری از کشورهای جهان یک منبع مهم تأمین مالی دولت و به‌خصوص شهرداری‌های محلی به‌شمار می‌رود که در کشور ما هم می‌تواند کارکرد مشابهی داشته‌باشد.

شکل 18. روند سهم عمل‌کرد اجزای مالیات بر ثروت به قیمت‌های ثابت

مأخذ: همان.

یادداشت: قیمت‌ها با استفاده از شاخص ضمنی تولید به قیمت‌های سال ۱۴۰۵ برگردانده شده است.

3-1-4. مالیات‌های غیرمستقیم

در این بخش، مالیات‌های غیرمستقیم شامل مالیات بر واردات و مالیات بر کالاها و خدمات مورد بررسی قرار می‌گیرند. نسبت عملکرد مالیات‌های غیرمستقیم به تولید ناخالص در شکل 19 قابل مشاهده است. روند این شکل مشابه مالیات‌های مستقیم است. این یعنی پس از سال ۱۳۹۶، نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی کاهش‌یافته؛ هرچند که از سال ۱۴۰۰ به‌بعد دائماً صعودی بوده است. ولی در لایحه سال ۱۴۰۵، مجددا شاهد روند نزولی هستیم.

شکل 19. نسبت عمل‌کرد مالیات‌های غیرمستقیم به تولید ناخالص داخلی

مأخذ: همان.

یادداشت: در هر سال، عدد روی شکل برابر «نسبت عمل‌کرد مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی در آن سال» ضرب‌در «پیش‌بینی تولید ناخالص داخلی در سال ۱۴۰۵» به هزار میلیارد تومان است.

3-1-5. مالیات بر واردات

از آن‌جا که مالیات بر واردات و درآمدهای گمرکی بخشی از تمرکز اصلی این گزارش نیست، تنها در مورد کلیات آن بحث شده و به جزئیات پرداخته نمی‌شود. مقدار مصوب این مالیات در سال ۱۴۰۴ برابر ۲۶۴ هزار میلیارد تومان بود که در ۸ ماه ابتدایی سال جاری، تنها ٪۲۶  آن یعنی ۶۸ هزار میلیارد تومان توسط سازمان گمرک دریافت شده‌است. عمده این کاهش را می‌توان ناشی از عدم واردات خودرو دانست به صورتی که عملکرد حقوق ورودی خودرو، صرفا ۷ درصد از هشت دوازدهم مصوب بوده‌است. البته عملکرد حقوق ورودی سایر کالا‌ها نیز اختلاف زیادی با مقدار مصوب آن دارد. در لایحه سال ۱۴۰۵، مجموع درآمد‌های گمرکی برابر ۲۳۱ هزار میلیارد تومان در نظر گرفته شده است که نسبت به مصوب سال پیش، کاهش یافته است و با توجه به رشد اسمی اقتصاد، می‌توان گفت به صورت قابل توجهی کمتر از رقم مصوب سال ۱۴۰۴ است. البته با در نظر گرفته پیش‌بینی عملکرد درآمد‌های گمرکی در سال جاری (به خصوص با توجه به عملکرد اندک حقوق ورودی خودرو)، این نسبت بهبود می‌یابد.

نسبت مالیات بر واردات به تولید ناخالص داخلی در لایحه و عملکرد سال‌های گذشته در شکل 20 قابل مشاهده‌است. مسیر نزول درآمدهای این مالیات در سال‌های ۱۳۹۶ به‌بعد از دیگر اجزای مالیاتی شدیدتر است. این موضوع به‌دلیل محدودیت‌های ارزی در این سال‌ها و به دنبال آن، کاهش واردات و اتکای بیشتر مصرف به محصولات داخلی بوده است. با توجه به این شکل، مقدار پیش‌بینی‌شده مالیات بر واردات در لایحه سال ۱۴۰۵ نزدیک ٪۴۵ مقدار متناظر سال ۱۳۹۶ است.

شکل 20. نسبت عمل‌کرد مالیات بر واردات به تولید ناخالص داخلی

مأخذ: همان.

یادداشت: در هر سال، عدد روی شکل برابر «نسبت عمل‌کرد مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی در آن سال» ضرب‌در «پیش‌بینی تولید ناخالص داخلی در سال ۱۴۰۵» به هزار میلیارد تومان است.

3-1-6. مالیات بر کالاها و خدمات

جزء مهم‌تر مالیات‌های غیرمستقیم مالیات بر کالاها و خدمات است. درآمدهای حاصل از این بند تقریباً هم‌اندازه مالیات اشخاص حقوقی است. جدول ۹ اجزای این مالیات را در لایحه و سال‌های قبل نشان‌می‌دهد. نسبت به مصوب سال گذشته، این مالیات در مجموع ٪۵۷+ رشد داشته که از رشد اسمی اقتصاد بزرگ‌تر است. عملکرد ۸ ماهه این پایه مالیاتی نیز از تحقق ٪۸۲ از هشت دوازدهم مصوب حکایت دارد. لازم به ذکر است رشد این پایه مالیاتی، همراه با افزایش دو واحد درصدی نرخ مالیات بر ارزش افزوده صورت گرفته است و در صورتی که این افزایش کنار گذاشته شود، سایر اقلام صرفا ٪۳۰+ رشد نسبت به مصوب سال ۱۴۰۴ داشته‌اند که بسیار کمتر از رشد اسمی اقتصاد است. به نظر می‌رسد پیش‌بینی دولت، عدم تحقق کامل درامد‌های درنظر گرفته شده برای این پایه مالیاتی در قانون بودجه سال ۱۴۰۴ است.

جدول 9. اجزای مالیات بر کالاها و خدمات (هزار میلیارد تومان - تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته)

مأخذ: همان.

یادداشت: در سطر پایینی هر ردیف، تغییر نسبت به عمل‌کرد سال گذشته محاسبه شده؛ به جز در ستون عمل‌کرد ۸ ماهه‌ی ۱۴۰۴ که درصد تحقق نسبت به 8/12 مصوب همان سال و هم‌چنین لایحه‌ی ۱۴۰۵ که تغییر نسبت به مصوب ۱۴۰۴ گزارش شده است. برای سال‌های ۱۴۰۱ و ۱۴۰۲، درآمد حاصل از رسیدگی قطعی پرونده‌های مؤدیان مالیات بر ارزش‌افزوده (موضوع بند «ب» تبصره (۶) قانون بودجه‌ی سال ۱۴۰۱) به‌عنوان مالیات بر ارزش‌افزوده لحاظ شده است 

در رأس اجزای مالیات بر کالاها و خدمات، مالیات بر ارزش‌افزوده قرار دارد. در ۸ ماهه‌ی سال ۱۴۰۴، درآمد حاصل از این جزء ۱۸۳ هزار میلیارد تومان بود که این مقدار معادل ٪۷۶ از مصوب بودجه آن سال است. علاوه‌بر ردیفی که با عنوان مالیات بر ارزش‌افزوده در جدول دیده‌می‌شود، پنج ردیف دیگر را هم می‌توان با این مالیات مرتبط دانست. بنابراین، همه این ردیف‌ها را می‌توان به‌عنوان درآمدهای این بند شمرد. با احتساب این ردیف‌ها، شامل یک واحد درصد مالیات سلامت و مجموعا سه واحد درصد افزایش نرخ، در سال ۱۴۰۵، مالیات ارزش‌افزوده ۸۶۶ هزار میلیارد تومان در نظر گرفته شده‌است.

در واقع، در سال ۱۴۰۴، درآمد هر واحد درصد از نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده ۸۹.۷ هزار میلیارد تومان تعیین شده است که در سال پیش رو، این عدد به ۱۱۳.۶ هزار میلیارد تومان افزایش می‌یابد. این افزایش یک تغییر ۲۷+ درصدی را نشان می‌دهد که از رشد اسمی اقتصاد کوچک‌تر است؛ هرچند انتظار می‌رود درآمدهای این پایه متناسب با این شاخص جابه‌جا شوند.

در لایحه بودجه سال ۱۴۰۵، ۱۷۰ هزار میلیارد تومان به منظور کالابرگ، از محل افزایش ۲ واحد درصدی مالیات بر ارزش افزوده پیش‌بینی شده‌است. از جایی که مالیات بر ارزش افزوده در پایان هر فصل جمع‌آوری می‌شود، افزایش نرخ این پایه مالیاتی منجر به افزایش درآمد وصول شده از محل ارزش افزوده در پایان فصل‌های بهار، تابستان و پاییز خواهد شد. درآمد حاصل از افزایش نرخ مالیات بر ارزش افزوده در فصل زمستان سال ۱۴۰۵، در ابتدای سال ۱۴۰۶ وصول خواهد شد و جزو درآمد‌های سال ۱۴۰۵ نخواهد بود. به همین دلیل علی‌رغم آنکه برآورد درآمد ناشی از هر واحد درصد نرخ مالیات بر ارزش افزوده ۱۱۳.۶ هزار میلیارد تومان است، برای افزایش ۲ واحد درصدی نرخ مالیات بر ارزش افزوده ۱۷۰ هزار میلیارد تومان (۷۵ درصد رقم کل) در نظر گرفته شده‌است.

همان‌طور که پیش‌تر گفته شد، سازمان امور مالیاتی در سال‌های پیش رو ابزارهای کارآمدتری برای دریافت مالیات در اختیار دارد. گسترش سامانه‌ی مؤدیان مالیاتی و صدور صورت‌حساب‌های الکترونیکی توسط آنها می‌تواند بخش‌های وسیعی از زنجیره‌های ارزش‌افزوده را برای سازمان مالیاتی شفاف کند. طبق گزارش‌های سازمان امور مالیاتی، گسترش سامانه مودیان و صدور صورت حساب‌های الکترونیکی منجر به افزایش قابل توجه مالیات ابرازی مودیان شده‌است. علاوه‌بر این، از شروع اجرای آزمایشی قانون مالیات بر ارزش‌افزوده در سال ۱۳۸۷، فرخوان‌های هشت‌گانه­ای برای مؤدیان صادر شده تا در هر مرحله کسب‌وکارهای بیش‌تری به جمع مشمولین این مالیات اضافه شوند. طبق ماده ۴ قانون تسهیل تکالیف مؤدیان جهت اجرای قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان و اصلاحات آن در قانون بودجه سال ۱۴۰۴، سازمان امور مالیاتی موظف است تا پایان سال جاری تمام مؤدیانی را که تا به حال برای پرداخت مالیات ارزش‌افزوده شناسایی نشده‌اند، فراخوانی کند. بر این اساس، سازمان امور مالیاتی می‌تواند بیش از پیش از ظرفیت مالیات بر ارزش‌افزوده استفاده کند.

نسبت به مصوب سال گذشته، مالیات بر فروش سیگار ٪۵۰+ تغییر داشته است (افزایش از ۱۲ هزار میلیارد تومان در سال ۱۴۰۴ به ۱۸ هزار میلیارد تومان در سال ۱۴۰۵). در سال ۱۴۰۴، مقدار مصوب مالیات بر مصرف سیگار نیز برابر ۱۱ هزار میلیارد تومان بوده که در ۸ ماه نخست سال، از این مقدار تنها ۵.۴ هزار میلیارد تومان محقق شده است.

روند نسبت مالیات بر کالاها و خدمات به تولید ناخالص داخلی برای لایحه و سال‌های گذشته در شکل ۲۲ رسم شده‌است. سِیر کلی مشابه شکل‌های قبلی است؛ یعنی پس از صعودی که این نسبت تا سال ۱۳۹۶ داشته، یک مرحله دچار کاهش شده و از سال‌های ۱۳۹۹ تا ۱۴۰۱ تقریباً به میزان ثابتی از تولید رسیده است. سپس در سال ۱۴۰۲ در مقایسه با سال پیش از آن، درآمد مالیات بر کالاها و خدمات نسبت به تولید ٪۲۳+ رشد داشته است. روند افزایش نسبت مالیات بر کلا و خدمات به تولید ناخالص داخلی پس از سال ۱۴۰۳، روند خود را در ارقام مصوب ۱۴۰۴ و لایحه ۱۴۰۵ حفظ کرده است. و در لایحه ۱۴۰۵، نسبت این مالیات به تولید ناخالص داخلی تقریباً به ۲٪ رسیده است. البته همان‌طور که در نمودار قابل مشاهده است، افزایش مالیات بر کالا و خدمات در سال‌های ۱۴۰۳ به بعد، بیشتر ناشی از افزایش نرخ مالیات بر ارزش افزوده بوده است؛ در صورتی که از این افزایش نرخ صرف نظر شود، نسبت وصولی‌های این پایه مالیاتی به تولید ناخالص داخلی، مشابه و اندکی بیشتر از سال‌های ۱۳۹۹ تا ۱۴۰۱ می‌شود.

شکل 21. نسبت عمل‌کرد مالیات بر کالاها و خدمات به تولید ناخالص داخلی

مأخذ: همان.

یادداشت: در هر سال، عدد روی شکل برابر «نسبت عمل‌کرد مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی در آن سال» ضرب‌در «پیش‌بینی تولید ناخالص داخلی در سال ۱۴۰۵» به هزار میلیارد تومان است. مقصود از «بدون احتساب افزایش نرخ مالیات بر ارزش افزوده از ۱۴۰۳»، بدون در نظر گرفتن افزایش ناشی از یک واحد درصد برای همسان‌سازی حقوق بازنشستگان و همچنین افزایش ۲ واحد درصد در لایحه بودجه ۱۴۰۵ به منظور کالابرگ است. لازم به ذکر است با توجه به تغییرات قیمتی ناشی از حذف ارز ترجیحی، انتظار می‌رود رشد اسمی اقتصاد در سال آتی اندکی افزایش یابد. در نتیجه این افزایش، اعداد ذکر شده بر روی نمودار، افزایش اندکی را تجربه خواهند کرد.

شکل ۲2 سهم اجزای مالیات بر کالاها و خدمات را در قانون بودجه سال ۱۴۰۴ و لایحه ۱۴۰۵ نشان‌می‌دهد. همان‌طور که بیان شد، بخش عمده‌ای از این مالیات مربوط به جزء مالیات بر ارزش‌افزوده بوده است که در لایحه امسال، سهم آن به ٪۸۷ می‌رسد. پس از آن، مالیات‌های بر نقل‌وانتقالات اتومبیل، شماره‌گذاری خودرو و سیگار در رده‌های بعدی هستند. توجه شود که در این شکل و همچنین شکل بعدی، انواع مالیات مربوط بر ارزش‌افزوده با یک‌دیگر ادغام و مالیات‌های بر مصرف و فروش سیگار نیز با هم ادغام‌شده‌اند. در کل، می‌توان گفت ترکیب کلی مالیات‌ها در این دو سال مشابه است.

شکل 22. سهم مصوب اجزای مالیات بر کالاها و خدمات

مأخذ: همان.

یادداشت: مالیات بر سیگار شامل مالیات بر فروش سیگار و مصرف آن است. از مالیات بر ارزش‌افزوده، منظور جمع ردیف‌های مالیات بر ارزش‌افزوده، مالیات سلامت، 27/0 واحد درصد از ۴ واحد درصد عوارض بر ارزش‌افزوده شهرداری‌ها برای وزارت‌خانه‌های ورزش و جوانان و آموزش و پرورش، درآمد حاصل از عوارض ارزش‌افزوده دریافتی از شرکت‌های فن‌آور مستقر در پارک علم‌وفناوری، یک واحد درصد مالیات بر ارزش‌افزوده سهم متناسب‌سازی حقوق بازنشستگان و دو واحد درصد مالیات بر ارزش‌افزوده سهم کالابرگ الکترونیکی است.

در آخر، شکل ۲3 تغییر ترکیب اجزای مالیات بر کالاها و خدمات را در طی ۱۰ سال گذشته در کنار لایحه به قیمت‌های ثابت نشان‌می‌دهد. همان‌طور که دیده‌می‌شود، درآمدهای حاصل از مالیات بر فروش فرآورده‌های نفتی از سال ۱۳۹۶ به‌طور پیوسته کاهش‌یافته است. سوخت‌های فسیلی مانند بنزین و نفت‌گاز بخش عمده فرآورده‌های نفتی را تشکیل می‌دهند. در کشور ما، قیمت این فرآورده‌ها معمولاً در بازه‌های چندساله تثبیت می‌شوند؛ در حالی که شاخص‌های متوسط قیمت مستمراً افزایش می‌یابند. در نتیجه، فروش ریالی فرآورده‌های نفتی و متعاقباً مالیات حاصل از آن به قیمت‌های ثابت کاهش می‌یابد. پس کاهش درآمدهای این محل را می‌توان به قیمت‌گذاری کالاهای نام‌برده نسبت داد. علاوه‌بر این، مالیات بر ارزش‌افزوده نیز پس از سال ۱۳۹۶ کاهش‌یافته که پس از صعود در سال ۱۴۰۲، با تصویب افزایش ۱ واحد درصدی در سال ۱۴۰۳ بیش از پیش جبران شد. همچنین به قیمت‌های ثابت، مالیات بر سیگار و مالیات‌های مربوط به خودرو در سال‌های اخیر به‌صورت جزئی افزایش داشته‌اند.

شکل 23. روند سهم عمل‌کرد اجزای مالیات بر کالاها و خدمات به قیمت‌های ثابت

مأخذ: همان.

یادداشت: قیمت‌ها با استفاده از شاخص ضمنی تولید به قیمت‌های سال ۱۴۰۵ برگردانده شده است. برای سال‌های ۱۴۰۱ و ۱۴۰۲، درآمد حاصل از رسیدگی قطعی پرونده‌های مؤدیان مالیات بر ارزش‌افزوده (موضوع بند «ب» تبصره (۶) قانون بودجه‌ی سال ۱۴۰۱) به‌عنوان مالیات بر ارزش‌افزوده لحاظ شده است. مالیات بر سیگار شامل مالیات بر فروش سیگار و مصرف آن است.  از مالیات بر ارزش‌افزوده، منظور جمع ردیف‌های مالیات بر ارزش‌افزوده، مالیات سلامت، 27/0 واحد درصد از ۴ واحد درصد عوارض بر ارزش‌افزوده شهرداری‌ها برای وزارت‌خانه‌های ورزش و جوانان و آموزش و پرورش، درآمد حاصل از عوارض ارزش‌افزوده دریافتی از شرکت‌های فن‌آور مستقر در پارک علم‌وفناوری، یک واحد درصد مالیات بر ارزش‌افزوده سهم متناسب‌سازی حقوق بازنشستگان و دو واحد درصد مالیات بر ارزش‌افزوده سهم کالابرگ الکترونیکی است.

3-1-7. ارزیابی آثار افزایش نرخ مالیات بر ارزش افزوده

یکی از چالش‌های پیشروی سیاستگذاران، انتخاب راهکارهای مناسب و قابل حصول در بازه زمانی مشخص جهت تأمین مالی غیرتورمی با حداقل تبعات منفی اقتصادی-اجتماعی است. بر همین اساس در قانون برنامه هفتم پیشرفت، بر افزایش چشمگیر سهم درآمدهای مالیاتی در بودجه تأکید شده است. برای تحقق هدف مذکور، دولت ناگزیر به اصلاحات گسترده در نظام مالیاتی است. گزینه‌های مختلفی نظیر کاهش فرار مالیاتی و افزایش برخی پایه‌ها یا نرخ‌های مالیاتی مطرح هستند. در این میان، مالیات بر ارزش‌افزوده به‌عنوان یک پایه مالیاتی گسترده و کارآمد، مورد توجه ویژه قرار دارد. مالیات بر ارزش‌افزوده نوعی مالیات غیرمستقیم بر مصرف چند‌مرحله‌ای است که در طول زنجیره تولید و توزیع اخذ می‌شود، اما بار نهایی آن بر مصرف‌کننده نهایی وارد می‌شود. در ادامه برخی از نکات حائز اهمیت در خصوص این پایه مالیاتی بیان می‌شود.

الف- اهمیت مالیات بر ارزش‌افزوده به‌عنوان منبع درآمد پایدار: مالیات بر ارزش‌افزوده به‌دلیل ساختار چندمرحله‌ای با امکان اعتبار مالیاتی، از کارآمدترین انواع مالیات‌ها برای تأمین منابع دولت محسوب می‌شود. مطالعات نظری اقتصاد مؤید آن است که مالیات‌های مبتنی‌بر مصرف (نظیر مالیات ارزش‌افزوده) نسبت به مالیات بر درآمد ناشی از سرمایه، کمتر موجب اختلال در کارایی اقتصاد می‌شود و می‌تواند بدون لطمه جدی به رشد اقتصادی، درآمد دولت را افزایش دهد.

ب- روند جهانی و جایگاه ایران: تجربه جهانی نشان می‌دهد اکثر کشورها به مالیات بر ارزش‌افزوده روی آورده‌اند. براساس گزارش سازمان همکاری و توسعه اقتصادی، تعداد کشورهایی که این نظام مالیاتی را اجرا کرده‌اند، از 50 کشور در سال 1990 به بیش از ۱۷۵ کشور در سال 2024 رسیده است. متوسط نرخ استاندارد مالیات بر ارزش‌افزوده در کشورهای عضو OECD حدود ۱۹ درصد است و در بسیاری از اقتصادهای در حال توسعه نیز نرخ‌های نسبتاً بالا (۱۵ درصد و بیشتر) اعمال می‌شود. کشورهای همسایه ایران نیز عمدتاً نرخ‌های نزدیک یا بیش از ۱۵ درصد دارند این در حالی است که نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده در ایران تاکنون در سقف ۱۰ درصد متوقف مانده و از این منظر ایران در مقایسه با متوسط جهانی و منطقه‌ای در سطح پایین‌تری قرار دارد.

شکل 24. نمودار نرخ مالیات ارزش‌افزوده یا مالیات بر فروش در کشورهای مختلف در سال ۲۰۲۲ [6] و [7]

پیامد این نرخ پایین و برخی کاستی‌های اجرایی، سهم نسبتاً اندک درآمدهای حاصل از مالیات بر ارزش‌افزوده در اقتصاد ایران نسبت به سایر کشورهاست. به‌طوری‌که نسبت درآمد مالیات بر ارزش‌افزوده به تولید ناخالص داخلی در ایران حدود ۲.۶ درصد برآورد می‌شود که در مقایسه با کشورهایی نظیر ترکیه (۵ درصد)، نروژ (۶.۵ درصد)، دانمارک (۹.۲ درصد) و متوسط کشورهای OECD (۷ درصد) فاصله معناداری دارد.

پ- تأثیر بر معیشت اقشار و عدالت مالیاتی: یکی از دغدغه‌های افزایش مالیات‌های غیرمستقیم، فشار بر هزینه‌های اقشار کم‌درآمد است. با این حال ترکیب مصرف خانوارهای ایرانی و قوانین موجود، از شدت این اثر می‌کاهد. طبق بررسی‌ها، بخش قابل توجهی (حدود ۷۱ درصد براساس سبد مصرفی شهروندان) از کالاها و خدمات مصرفی خانوارهای کشور معاف از مالیات بر ارزش‌افزوده هستند. به‌ویژه کالاهای ضروری همچون اقلام خوراکی پایه، دارو و خدمات سلامت، آموزش و... مشمول این پایه مالیاتی نیستند یا نرخ صفر دارند.

جدول 10. سهم کالا و خدمات مشمول مالیات بر ارزش‌افزوده از کل سبد کالا و خدمات مصرفی مبتنی‌بر سبد شاخص قیمت مصرف‌کننده مناطق شهری بانک مرکزی در سال پایه ۱۳۹۵

مأخذ: یافته‌‌های پژوهش بر اساس سبد شاخص قیمت مصرف‌کننده بانک مرکزی

به‌علاوه، قانونگذار در اصلاحیه قانون مالیات بر ارزش‌افزوده (مصوب سال ۱۴۰۰) دولت را مکلف کرده است از محل منابع حاصل از این پایه مالیاتی و برای جبران مالیات دریافتی از اقشار کم‌درآمد، حمایت‌های نقدی از آنها را افزایش دهد. اجرای کامل این حکم قانونی می‌تواند اثر تنازلی مالیات بر ارزش‌افزوده را تا حد زیادی خنثی کند و مانع کاهش قدرت خرید دهک‌های ضعیف در پی اجرای سیاست افزایش نرخ شود.

ت- بررسی پیامدهای تورمی: با توجه به وجود اصطکاک قیمتی و ناکامل بودن بازارها، انتظار می‌رود افزایش نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده به‌طور مستقیم به افزایش یک‌مرحله‌ای قیمت‌ها در برخی کالاها و خدمات مشمول مالیات منجر شود که می‌تواند تورم کوتاه‌مدت را افزایش دهد. با توجه به نرخ ۱۰ درصدی مالیات بر ارزش‌افزوده در حال حاضر، حداکثر میزان افزایش قیمت‌ها، ناشی از افزایش یک واحد درصدی نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده، نزدیک ۱ واحد درصد برآورد می‌شود. درصورتی‌که معافیت‌های مالیاتی در نظر گرفته شده برای این پایه مالیاتی نیز لحاظ شود، میزان افزایش قیمت به حدود ۰.۲ واحد درصد کاهش می‌یابد. این اعداد برای سناریو افزایش ۲ واحد درصدی نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده (افزایش از ۱۰ درصد به ۱۲ درصد) به‌ترتیب معادل ۱.۸ درصد و ۰.۵ درصد برآورد می‌شود.

شایان ذکر است آثار غیرمستقیم ناشی از مالیات بر ارزش‌افزوده نیز در این تحلیل در نظر گرفته نشده ‌است. برای مثال اگر در تولید محصولی معاف از مالیات، از نهاده مشمول مالیات بر ارزش‌افزوده استفاده شده باشد، این مالیات بسته به میزان کشش تقاضا می‌تواند به افزایش قیمت محصول نهایی منجر شود که در این تحلیل در نظر گرفته نشده ‌است. با فرض آنکه قیمت نزدیک نیمی از سبد کالا و خدمات معاف از مالیات، به واسطه آثار غیرمستقیم نیز افزایش یابد، افزایش قیمت‌ها کماکان کمتر از ۱ درصد برآورد می‌شود. اعداد بیان شده به‌صورت متوسط هستند و آثار این سیاست برای خانوار‌‌‌های مختلف، با توجه به سهم کالا و خدمات معاف از سبد مصرفی آنها می‌تواند متفاوت باشد. هرچه سهم کالا و خدمات معاف از مالیات در سبد خانوار بیشتر باشد، آثار مقطعی قیمتی مشاهده شده توسط خانوار کمتر خواهد بود. دیگر نکته حائز اهمیت، اثر انتظارات تورمی است. اعداد بیان شده بدون در نظر گرفتن انتظارات تورمی است. وجود انتظارات می‌تواند به کاهش یا افزایش ارقام بیان شده در کوتاه‌مدت منجر شود. البته شایان ذکر است آثار انتظاراتی بیان شده بدون پشتوانه حقیقی در اقتصاد نمی‌توانند در بلندمدت نیز پایدار باشند.

جدول 11. بررسی آثار قیمتی افزایش نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده مطابق وزن‌های مورد استفاده در سبد شاخص قیمت مصرف‌کننده (مناطق شهری) بانک مرکزی

مأخذ: یافته‌‌های پژوهش براساس داده‌های بانک مرکزی

تجربه کشورهایی مانند عربستان نیز نشان داد جهش نرخ مالیات مصرف، صرفاً تورم مقطعی را بالا برده است. عربستان اجرای مالیات بر ارزش‌افزوده را از ۱ ژانویه ۲۰۱۸ با نرخ اولیه ۵ درصد آغاز کرد؛ سپس این نرخ را از ۱ ژوئیه ۲۰۲۰ به ۱۵ درصد افزایش داد. جهش از ۵ درصد به ۱۵ درصد در اواسط سال ۲۰۲۰، یکی از بزرگ‌ترین جهش‌ها در نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده در یک اقتصاد بزرگ بود. دلیل این افزایش نرخ کاهش درآمدهای نفتی و تأثیر اقتصادی کرونا بیان شده است. تجربه افزایش ۳ برابری نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده در عربستان نشان می‌دهد آثار این سیاست بر تورم کالا و خدمات یک اثر پایدار نبوده و صرفاً شاهد افزایش سطح قیمت‌ها در لحظه اعمال سیاست هستیم. این در حالی است که عواید ناشی از افزایش نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده، پایدار بوده و می‌تواند در بلندمدت موجب کاهش کسری بودجه و کاهش تورم شود در‌حالی‌که اثر آن بر سطح قیمت‌ها، به‌صورت یک متغیر مرتبط اعمال می‌شود. به‌طور خلاصه می‌توان گفت تجربه عربستان نشان می‌دهد افزایش نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده موجب افزایش سطح قیمت‌ها می‌شود ولی یک تورم پایدار را به دنبال نخواهد داشت.

شکل 25. نمودار رشد ماهیانه شاخص قیمت مصرف‌کننده در عربستان صعودی طی سال‌های ۲۰۱۹ تا ۲۰۲۱[8]

ث- ظرفیت‌های اجرایی و زیرساختی: اجرای موفق سیاست افزایش نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده مستلزم برخورداری از زیرساخت‌های مناسب اجرایی در نظام مالیاتی است. خوشبختانه طی سال‌های اخیر با راه‌اندازی سامانه‌های هوشمند مالیاتی نظیر سامانه مؤدیان و پایانه‌های فروشگاهی، امکان رصد و ثبت شفاف معاملات فراهم شده است. در صورت پیاده‌‌سازی کامل، این بستر الکترونیک موجب می‌شود مالیات بر ارزش‌افزوده پرداختی توسط تولیدکنندگان و توزیع‌کنندگان به سهولت استرداد شود و وقفه‌ای در سرمایه در گردش بنگاه‌ها ایجاد نشود. به این ترتیب افزایش نرخ مالیات، در صورت اجرای دقیق قانون سامانه مؤدیان و پایانه‌‌‌های فروشگاهی که زیرساخت آن فراهم شده است فشار مالی مضاعفی بر کسب‌وکارهای شفاف تحمیل نخواهد کرد و صرفاً مصرف‌کننده نهایی متحمل پرداخت درصد بیشتری خواهد شد. علاوه‌بر این، داده‌های سامانه‌های یاد شده به سازمان امور مالیاتی امکان می‌دهد که از فرار مالیاتی جلوگیری کرده و تمامی فعالان مشمول را تحت پوشش قرار دهد. بنابراین براساس قانون پایانه‌‌‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مقدمات قانونی و زیرساخت اجرایی لازم برای اخذ کارای مالیات با نرخ بالاتر تا حد بالایی فراهم شده است و می‌توان با اطمینان از تحقق بخش عمده درآمد پیش‌بینی ‌شده سخن گفت.

  4. درآمدهای ازدست‌رفته دولت به واسطه‌ی معافیت‌ها و بخشودگی‌های مالیاتی

مطابق بند (ب) ماده (27) قانون برنامه هفتم، وزارت امور اقتصادی و دارایی مکلف است به‌منظور شفافیت حمایت‌های مالیاتی، به‌صورت سالانه فهرست تمامی تخفیفات، اعتبار مالیاتی، نرخ صفر، معافیت یا بخشودگی و ترجیحات مالیاتی و گمرکی را تهیه و میزان درآمد از دست‌رفته دولت ناشی از موارد مذکور را با توجه به استنادات قانونی مربوط به تفکیک محاسبه نماید. سازمان برنامه و بودجه نیز مکلف به انتشار آن در قالب پیوست بودجه سنواتی است. متاسفانه برخلاف قانون برنامه هفتم همچون قانون بودجه سال 1404، در متن ماده واحده و جداول کلان لایحه بودجه سال 1405 نیز، این فهرست وجود ندارد و در «اسناد پشتیبان لایحه بودجه سال 1405» این فهرست قرار دارد. فهرست درآمدهای ازدست رفته دولت ناشی از معافیت‌ها و بخشودگی‌های مالیاتی در پیوست این گزارش قابل مشاهده است. ضروری بود این فهرست مطابق تکلیف قانون در پیوست بودجه منتشر می‌شد. این عدم انتشار به مثابه استنکاف از اجرای قانون توسط سازمان برنامه و بودجه است. امید است نقص‌های آن برطرف شود و این گزارش‌دهی در سنوات آینده با دقت و جزئیات بیشتری صورت پذیرد.

برای سال 1405، برآورد مجموع درآمد از دست رفته دولت ناشی از انواع معافیت‌ها، بخشودگی‌ها و تخفیفات مالیاتی ۲980 هزار میلیارد تومان است. این در حالی‌ است که در لایحه بودجه 1405، میزان پیشبینی شده برای مجموع درآمدهای مالیاتی 2961 هزار میلیارد تومان است. به عبارت دیگر، دولت تقریباً معادل مالیاتی که دریافت می‌کند، معافیت مالیاتی اعطا کرده است. بررسی‌های مرکز پژوهش‌های مجلس مبتنی بر اظهارنامه‌های اشخاص حقوقی نشان می‌دهد این وضعیت در سال‌های قبل نیز تقریبا به همین روال بوده و میزان درآمد از دست رفته دولت بیش از درآمدهای مالیاتی بوده است. هرساله، بخش قابل توجهی از درآمد مالیاتی بالقوه دولت به دلیل معافیت و مخارج‌های مالیاتی محقق نمی‌شود. به مقایسه مالیات شرکت‌ها در کنار مخارج مالیاتی شرکت‌ها در طی سال‌های ۱۳۹۶ تا ۱۴۰۱ می‌پردازد. همان طور که مشاهده می‌شود، درآمد از دست رفته دولت از محل معافیت‌ها و بخشودگی‌ها به طور متوسط معادل ۱.۷ برابر کل مالیات قطعی شرکت‌ها است.

مأخذ: یافته‌های پژوهش مبتنی بر اظهارنامه‌های مالیات بر عملکرد اشخاص حقوقی و مالیات قطعی شده آن

بزرگ‌ترین ارقام این جدول عبارت هستند از 1200 هزار میلیارد تومان درآمد ازدست‌رفته ناشی از معافیت‌های مالیات بر ارزش افزوده، 477 هزار میلیارد تومان ناشی از سایر معافیت‌ها، 298 هزار میلیارد تومان ناشی از معافیت‌های حقوق و دستمزد و 209 هزار میلیارد تومان ناشی از معافیت فعالیت‌های تولیدی و معدنی ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم. بزرگ بودن رقم «سایر معافیت‌ها» ناشی از عدم دقت کافی در محاسبه و ثبت جزئیات معافیت‌ها دارد. انتظار می‌رود دستگاه‌های متولی از جمله سازمان امور مالیاتی، وزارت امور اقتصادی و دارایی و سازمان برنامه و بودجه، معافیت‌های مالیاتی را با جزئیات بیشتری ثبت و محاسبه کنند.

معافیت‌های مالیاتی در ایران بسیار گسترده و بلندمدت هستند. علل و توجیهات معافیت‌های مالیاتی در ایران متنوع است ولی با اغماض، می‌توان به دو دسته کلی «حمایت از اقشار کم درآمد» و «مشوق‌های تولیدی و اقتصادی» تقسیم نمود. به عنوان مثال معافیت پایه مالیات حقوق یا معافیت کالای اساسی از مالیات بر ارزش افزوده از جنس حمایت از فقرا است؛ و معافیت‌های مناطق آزاد و معافیت‌های سنوات آغاز فعالیت تولیدی (ماده 132 ق.م.م) بیشتر جنبه مشوق فعالیت‌های اقتصادی خاص دارند.

نکته قابل توجه این است که اگرچه برخی از معافیت‌ها و تخفیفات مالیاتی ضروری و اجتناب ناپذیر است ولی تعداد بسیاری از معافیت‌های مالیاتی غیرضروری هستند. این معافیت‌های اضافی نه تنها اثربخشی در توسعه اقتصادی یا حمایت از اقشار کم درآمد ندارند، بلکه آسیب‌هایی نیز در پی دارند. این آسیب‌ها به اختصار عبارت‌اند از : نقض برابری افقی و عمودی، افزایش پیچیدگی و عدم کارآمدی نظام مالیاتی، تنزل سطح تمکین، کاهش سطح شفافیت، کاهش درآمد عمومی دولت و اختلال کارایی در اقتصاد.

با توجه به تجربه کشور در چند دهه اخیر، ضروری است رویکرد سیاست‌گذاران نسبت به اعطای معافیت‌ تغییر کند و بسیاری از معافیت‌های مالیاتی مورد بازنگری قرار گرفته و حذف یا بازطراحی شوند. طبق اصول اقتصادی مشوق‌های مالیاتی باید محدود، موقت، مشروط، ضابطه‌مند و متناسب با خروجی و اثربخشی باشند. در غیر این صورت به محلی برای سوءاستفاده و فرار مالیاتی بدون عایدی اقتصادی برای کشور تبدیل می‌شوند. معافیت‌ها و بخشودگی‌های مالیاتی نهایتا منجر به کاهش مالیات پرداختی توسط مودی و در نتیجه، کاهش درآمد‌های مالیاتی دولت می‌شود. به نوعی می‌توان گفت هر معافیت مالیاتی معادل پرداخت یارانه به فعالیت اقتصادی مربوطه است. به همین جهت به درآمد از دست رفته دولت از محل معافیت‌ها و بخشودگی‌های مالیاتی، مخارج مالیاتی گفته می‌شود.

۵. پیشنهادهایی برای اصلاح نظام مالیاتی

در این بخش، چهار پیشنهاد در راستای اصلاح نظام مالیاتی و افزایش درآمدهای حاصل از آن ارائه می‌شود.

5-1. اعمال سیاست حداقل نرخ موثر مالیاتی

یکی از شاخص‌هایی که برای بررسی مالیات پرداختی شرکت مورد استفاده قرار میگیرد، نرخ موثر مالیات بر درآمد شرکت است. با تقسیم مالیات شرکت بر «سود شرکت قبل از کسر مالیات»، نرخ موثر مالیات شرکت بدست می‌آید. از جایی که تمامی درآمد‌های شرکت (اعم از معاف یا غیر معاف) در «سود شرکت قبل از کسر مالیات» لحاظ می‌شوند، می‌توان گفت در صورت عدم فرار مالیاتی، فاصله این شاخص از نرخ قانونی مالیات بر درآمد بیان‌گر اثر تجمیعی معافیت‌ها، بخشودگی‌ها و مشوق‌های مالیاتی است. هرچه نرخ موثر مالیاتی شرکت‌ها از ۲۵ درصد کمتر باشد، بیان‌گر استفاده بیشتر شرکت از مشوق‌های مالیاتی است. پیش‌تر مرکز پژوهش‌های مجلس در گزارش به شماره مسلسل ۲۰۶۸۰ مبتنی بر اطلاعات بی‌نام تمامی شرکت‌هایی که اظهارنامه برای سازمان امور مالیاتی ارسال کرده‌اند (بیش از ۳۰۰ هزار شرکت در سال) به بررسی نرخ موثر مالیاتی اشخاص حقوقی در ایران پرداخته است.

به طور کلی ۲ ویژگی محوری را می‌توان به نرخ موثر مالیات در ایران نسبت داد: اول، فاصله زیاد متوسط نرخ موثر مالیاتی با نرخ قانونی (۷.۴ درصد در سال ۱۴۰۰ در مقابل ۲۵ درصد) و دوم، تفاوت زیاد نرخ موثر مالیاتی میان شرکت‌های مختلف.

ویژگی اول، موجب کاهش قابل توجه درآمد‌های مالیاتی دولت می‌شود. که در بخش پیشین به آن پرداخته شد. فاصله زیاد نرخ موثر مالیاتی با نرخ قانونی و در نتیجه آن، مخارج مالیاتی قابل توجه، دولت را از بخش قابل توجهی از درآمد‌های پایدار بالقوه محروم کرده و آنرا به سمت اتکای بیشتر به سایر منابع درآمدی (نظیر فروش کالای سرمایه‌ای مانند نفت و یا انتشار اوراق) سوق داده است. این امر با ناپایدار کردن درآمد‌های دولت، نهایتا اثر خود را در کسری بودجه و شکل‌گیری تورم نشان می‌دهد.

ویژگی دوم نرخ موثر مالیاتی در کشور، تفاوت زیاد نرخ موثر مالیاتی میان شرکت‌های مختلف است. وجود گسترده شرکت‌های دارای معافیت کامل در کنار شرکت‌های بدون معافیت مالیاتی، این امکان را به شرکت‌های مشمول مالیات می‌دهد تا با انتقال سود خود به شرکت‌های معاف از مالیات، از پرداخت مالیات اجتناب کنند. در طی این انتقال، نهایتا شاهد تعدادی شرکت زیان‌ده یا با سوددهی کم که مشمول مالیات هستند، در کنار شرکت‌های پرسود ولی معاف از مالیات خواهیم بود. علاوه بر این، الگوی غیریکنواخت نرخ موثر مالیاتی، آثار اقتصادی منفی متعددی را می‌تواند برای اقتصاد کشور داشته باشد. مقالات مهم حوزه اقتصاد بخش عمومی نشان‌ می‌دهند نظام مالیات کارا (که موجب اختلال در تصمیم فعالان اقتصادی نمی‌شود) می‌بایست دارای نرخ موثر یکنواخت باشد ([9] و [10]). تفاوت در نرخ موثر مالیاتی می‌تواند منجر به تمرکز بیش‌از حد در یک صنعت شود چراکه شرکت‌ها به منظور اجتناب مالیاتی، به سمت صنایع دارای معافیت سوق پیدا می‌کنند [11]. این امر ضمن آنکه به دلیل بازتوزیع غیربهینه می‌تواند منجر به کاهش بهره‌وری شود، به دلیل استفاده بیشتر شرکت‌ها از معافیت‌ها، کاهش درآمدهای مالیاتی را نیز در پیش دارد. نهایتا لازم به ذکر است گستردگی زیاد نرخ موثر مالیاتی شرکت‌ها، نشان از پیچیدگی قواعد مالیاتی دارد. در نتیجه شرکت‌هایی که توانایی مالی بیشتره داشته و مشاوران مالیاتی بهتری را می‌توانند به کار گیرند، بیشتر از سایرین می‌توانند با استفاده از اجتناب مالیاتی، مالیات پرداختی خود را کاهش دهند.

لازم به ذکر است آسیب‌های بیان شده، به فرض کارا بودن معافیت‌های فعلی است. در صورتی که معافیت‌ها نتوانند به اهداف در نظر گرفته شده برای آنها (نظیر افزایش سرمایه‌گذاری یا اشتغال) دست‌ یابند، عملا شاهد هدر رفت منابع دولت هستیم. وجود معافیت‌های غیرهدفمند، موجب می‌شود شرکت‌های معاف از مالیات، لزوما در ازای تحقق سرمایه‌گذاری، ارتقای تکنولوژی و یا گسترش اشتغال تشویق نشوند. بنابراین ضمن آنکه مخارج مالیاتی قابل توجهی به بودجه دولت تحمیل ‌می‌شود، لزوما فعال اقتصادی که مستحق تشویق است، معافیتی را دریافت نخواهد کرد. برای این منظور لازم است در گزارش‌های مجزایی، کارایی و موفقیت معافیت‌های مختلف در دستیابی به اهداف در نظر گرفته شده برای آنها مورد بررسی قرار گیرد.

5-1-1 . سوابق قانونی اعمال محدودیت بر معافیت‌های مالیاتی در ایران

اولین‌ گام به منظور محدود سازی معافیت‌های مالیاتی اشخاص حقوقی در کشور را می‌توان بند (س) تبصره (۶) قانون بودجه سال ۱۴۰۳ دانست. فلسفه این بند، حد ‌گذاری بر استفاده اشخاص حقیقی و حقوقی از معافیت‌های مالیاتی است؛ به‌نحوی که صرفاً اشخاص حقوقی تا میزان 500 میلیارد تومان و اشخاص حقیقی تا میزان 50 میلیارد تومان از درآمدشان می‌توانستند از معافیت‌های گوناگون استفاده کنند. برخی معافیت‌ها از ‌جمله معافیت‌های مدت‌دار همچون مناطق آزاد و معافیت‌ فعالیت‌های تولیدی، معدنی، بیمارستانی و گردشگری و همچنین معافیت خیریه‌ها و آستان‌ها (ماده (139) قانون مالیات‌های مستقیم) و مشوق‌های مندرج در قانون جهش تولید دانش‌بنیان از این حکم مستثنا شده ‌بودند. این بند دارای ایراداتی نظیر اعمال سقف معافیت برای صندوق‌های سرمایه‌گذاری و ابهام در خصوص نحوه اعمال سقف محدودیت بود و نهایتا در تابستان سال ۱۴۰۳ اصلاح شد. در طی این اصلاحات، دایره موارد مستثنی در این بند افزایش یافت به صورتی که می‌توان گفت مهم‌ترین معافیت‌های مالیاتی کشور، نهایتا از شمول این بند، خارج شدند. مشابه این بند پس از برخی تغییرات، در قانون بودجه سال ۱۴۰۴ نیز به تصویب رسید.

اصلی‌ترین معافیت‌ها و مشوق‌های مالیاتی از شمول این بند مستثنی شده‌اند. در ادامه به برخی از معافیت‌های مستثنی شده اشاره می‌شود:

·         معافیت‌ فعالیت‌های تولیدی، معدنی، بیمارستانی و گردشگری موضوع ماده (۱۳۲) قانون مالیات‌های مستقیم با توجه به زمان‌دار بودن آنها

·         معافیت‌ شرکت‌های فعال در مناطق آزاد تجاری و صنعتی با توجه به زمان‌دار بودن آنها

·         معافیت سود سپرده بانکی به موجب مستثنی شدن ماده (۱۴۵) قانون مالیات مستقیم

·         معافیت فعالیت‌های کشاورزی، دامپروری، دامداری و ... به موجب مستثنی شدن ماده (۸۱) قانون مالیات مستقیم

·         معافیت سود تقسیم نشده شرکت در صورت انتقال به حساب سرمایه به موجب مستثنی شدن معافیت‌های قانون تامین مالی تولید و زیرساخت‌ها

·         معافیت صادرات کالا و خدمات به موجب مستثنی شدن ماده (۱۴۱) قانون مالیات‌های مستقیم

با توجه به استثناها و سقف‌های تعیین‌شده، عملا شرکت‌های بزرگ مشمول این سقف معافیت نمی‌شوند و شرکت‌های بسیار محدودی باقی می‌مانند که این بند بر مالیات پرداختی آن‌ها مؤثر است. در نتیجه، این بند به هدف تعیین‌شده‌ی خود نخواهد رسید و عملاً در فضای اقتصادی کشور ما بی‌تأثیر است. لازم به ذکر است استثنا‌های گسترده این بند، تنها مشکل آن نیست و در صورت کاهش موارد استثنا شده، شاهد اعمال محدودیت بیشتر بر شرکت‌های بزرگ در بهره‌مندی از معافیت‌های مالیاتی خواهیم بود. با توجه به آنکه در این بند مقدار ریالی برای سقف معافیت‌های مالیاتی تعیین شده‌است، عملا هرچه شرکت بزرگ‌تر باشد محدودیت معافیت بیشتری را به موجب این بند تجربه خواهد کرد. در بلند مدت، این امر موجب ترغیب شرکت‌ها به سمت شکسته شدن به شرکت‌های کوچک‌تر و در نتیجه کاهش صرفه مقیاس می‌شود. صرف آنکه شرکت (الف) بزرگتر از شرکت (ب) است، دلیل موجهی برای مالیات ستانی بیشتر از شرکت (الف) نیست و لازم است مشوق‌های مالیاتی با توجه به عملکرد شرکت‌ها در مواردی نظیر سرمایه‌گذاری تعیین شوند و نه اندازه آنها. در کنار موارد بیان شده، بهتر است قانون‌گذاری در خصوص محدودیت معافیت‌های مالیاتی، در قوانین دائمی و یا برنامه‌های پنج‌ساله پیشرفت صورت پذیرد تا به فعالان اقتصادی، قدرت پیش‌بینی پذیری بدهد. در کنار آن، هنگام اعمال این قوانین می‌بایست به معافیت‌هایی که در گذشته به صورت زمان‌دار داده شده است، توجه شود.  لغو یکباره معافیت‌‌های زمان‌دار موجب کاهش پیش‌بینی پذیری در اقتصاد شده و می‌تواند در آینده، منجر به بی‌اعتمادی فعالان اقتصادی به مشوق‌های مالیاتی شود.

به نظر می‌رسد هدف قانون‌گذار، جلوگیری از معافیت‌های گسترده و افزایش درآمد‌های دولت بوده‌است ولی در عمل به دلیل معافیت‌های مستثنی شده، شرکت‌های بسیار محدودی باقی می‌مانند که این بند بر مالیات پرداختی آن‌ها مؤثر است و در نتیجه این بند به هدف تعیین‌شده‌ی خود نمی‌رسد. همچنین در صورت کاهش موارد استثنا، همچنان مشکلات دیگری مانند کاهش انگیزه افزایش مقیاس شرکت‌ها باقی است.

5-1-2. سیاست حداقل نرخ موثر

استفاده از حداقل نرخ موثر مالیاتی به منظور تعیین حداکثر میزان بهره‌مندی از معافیت‌های مالیاتی، می‌تواند ضمن عدم جریمه شرکت‌های بزرگ مقیاس، به جلوگیری از شکل‌گیری شرکت‌های با معافیت کامل کمک کند. سیاست تعیین حداقل نرخ موثر مالیاتی، منجر به محدودیت شرکت‌ها در بهره‌مندی از معافیت‌ها و مشوق‌های مالیاتی خواهد شد ولی این محدودیت، حساس به اندازه شرکت نیست و به واسطه‌ آن، شرکت‌های بزرگ‌تر، جریمه بیشتری را در مقایسه با سایر شرکت‌ها دریافت نخواهند کرد. لازم به ذکر است اتخاذ چنین سیاستی بهتر است بدون لحاظ کردن دامنه گسترده‌ای از موارد مستثنی صورت گیرد تا  بتواند به اهداف خود دست‌یابد. برای مثال معافیت صندوق‌های سرمایه گذاری و معافیت پرداخت‌های مردم به خیریه‌ها از جمله مواردی است که باید از اعمال حداقل نرخ موثر مالیاتی مستثنی شوند.

لازم به ذکر است اعمال سیاست حداقل نرخ موثر مالیاتی دارای تجارب جهانی بوده و هم اکنون این سیاست توسط کشورهای عضو سازمان همکاری و توسعه اقتصادی در خصوص شرکت‌های بزرگ چندملیتی اجرا می‌شود. سیاست حداقل نرخ مالیات جهانی، با هدف اطمینان از اینکه این شرکت‌ها در هر کشور یا منطقه قضایی که فعالیت می‌کنند، با حداقل نرخ مالیاتی مواجه هستند، معرفی شده است. به موجب این سیاست، از ابتدای سال ۲۰۲۴، نرخ موثر مالیاتی شرکت‌های بین‌المللی می‌بایست در هر منطقه‌ای که فعالیت می‌کنند، حداقل معادل ۱۵ درصد باشد و کشورها ملزم هستند با اخذ مالیات بیشتر، نرخ موثر مالیاتی شرکت‌هایی که کمتر از ۱۵ درصد است را افزایش دهند. این سیاست موجب کاهش انگیزه شرکت‌ها برای انتقال سود به حوزه‌های کم‌مالیات می‌شود و می‌تواند از اجتناب مالیاتی شرکت‌ها از این طریق، جلوگیری می‌کند.[12] و[13]. همچنین از سال ۲۰۲۲ در کشور آمریکا نیز سیاست حداقل نرخ موثر ۱۵ درصدی برای تمامی شرکت‌های بزرگ وضع شده‌است [14].

5-2. اصلاح و هدف‌مندسازی معافیت‌های مالیاتی

بر اساس مبانی نظری و تجربه‌های سایر کشورها، حمایت از فعالیت‌های گوناگون به‌ندرت از راه اعطای معافیت مالیاتی می‌گذرد. یکی از مهم‌ترین دلایل این موضوع این است که وجود چنین معافیت‌های غیرهدفمند می‌تواند موجب بروز پدیده خزش معافیت‌های مالیاتی (تلاش گروه‌های مختلف برای معاف‌شدن) و کاهش شفافیت در آنها شود؛ همان مسئله‌ای که حالا هم به‌واسطه دامنه گسترده معافیت‌ها در قوانین مالیاتی کشور قابل ردیابی است. در واقع از یک‌طرف، فعالیت‌های مختلف اقتصادی با استناد به معافیت سایر فعالیت‌ها به‌دنبال معاف‌شدن از پرداخت مالیات هستند. از طرف دیگر، جریان وجوه در فعالیت‌های گوناگون غیرشفاف و نامعلوم است.

در این رابطه، در ردیف 3-1 لایحه، برای مجموع معافیت‌ها، کاهش نرخ‌های مالیاتی و ... سقف 6۰۰ میلیارد تومانی برای درآمد اشخاص حقوقی و 6۰ میلیارد تومانی برای اشخاص حقیقی قرار داده شده است. این پیشنهاد لایحه بودجه مشابه بند (الف) تبصره (۱) بخش اول قانون بودجه سال ۱۴۰۴است. البته، نکته‌ی مهم در مورد این بند مستثنی‌شدن بخش عمده‌ی معافیت‌های مالیاتی است؛ مانند معافیت‌های مدت‌دار، معافیت‌های کشاورزی (ماده ۸۱ قانون مالیات‌های مستقیم)، معافیت‌های صادراتی (ماده ۱۴۱)، معافیت‌های بورسی (ماده ۱۴۳) و ... که با توجه به آن‌ها، می‌توان گفت این بند تأثیر چندانی بر کاهش درآمدهای مالیاتی ازدست‌رفته ندارد. در نتیجه، بهتر است در مورد سقف‌های تعیین‌شده یا معافیت‌های کنارگذاشته‌شده تجدیدنظر شود.

همان‌طور که اشاره شد، نکته مهم دیگر در اعطای معافیت‌های مالیاتی لحاظ‌کردن این معافیت‌ها به‌عنوان هزینه است. وقتی قانون‌گذار به یک فعالیت معافیت مالیاتی می‌دهد، در حقیقت به مقداری که این فعالیت باید مشمول پرداخت مالیات می‌شد، به بودجه دولت هزینه وارد می‌کند. به‌نوعی، می‌توان گفت هر معافیت مالیاتی معادل پرداخت یارانه به فعالیت اقتصادی مشمول معافیت است. بنابراین، نیاز است تا معافیت‌های فعلی با این نگاه مورد بررسی قرار گرفته، کارایی و اثربخشی هر یک بررسی‌شده و در صورت لزوم در اصل اعطای آن معافیت یا شیوه و میزان آن تجدیدنظر صورت گیرد تا کارایی اقتصادی بیشینه شود. در بخش قبل، فهرست این هزینه‌ها برای سال ۱۴۰5 ارائه و بررسی مختصری در مورد آن انجام شد.

5-3. تغییر رویکرد به مالیات بر مجموع ثروت

مالیات بر ثروت و دارایی از پایه‌های مالیاتی رایج در دنیاست. مالیات بر دارایی مالیاتی است که بر دارایی‌های ناشی از مالکیت بخش خصوصی اعمال می‌شود. دارایی‌هایی مانند زمین، ساختمان، ماشین‌آلات و دیگر دارایی‌های حقیقی مانند خودرو، قایق، اموال بنگاه‌ها و... را مشمول این مالیات هستند. مالیات بر ثروت در بیشتر کشورهای جنوب اروپا، کشورهای اسکاندیناوی و کشورهای آسیایی وجود دارد.

نشان‌می‌دهد در سال‌های اخیر، متوسط نسبت مالیات بر دارایی به تولید ناخالص داخلی در کشورهایی با سابقه بیشتر در مالیات‌ستانی افزایش داشته است. در واقع، کشورها برای کاهش فاصله طبقاتی و پوشش فراتر درآمدهای مالیاتی در حال حرکت به‌سمت این پایه مالیاتی هستند.

به‌جای مالیات بر دارایی‌های جداگانه، مالیات بر مجموع ثروت می‌تواند به شناسایی دقیق‌تر دارایی‌های در اختیار هر فرد و مالیات‌ستانی عادلانه‌تر منجر شود؛ هرچند در بعضی کشورها به‌جز مالیات بر ثروت، مالیات بر دارایی‌های دیگر هم به‌صورت مضاعف دریافت می‌شود. این الگوی مالیاتی در کشورهایی چون کانادا، فرانسه، لوکزامبورگ، اسپانیا، نروژ و سوئیس اجرا شده‌است.

5-4. مالیات بر مجموع درآمد

استقرار نظام مالیات بر مجموع درآمد یکی از راهکارهایی است که می‌تواند نقشی محوری در تحول مالیاتی کشور و افزایش منابع درآمد پایدار بودجه ایفا کند. مالیات بر مجموع درآمد عبارت است از «روی‌کردی در مالیات‌ستانی از درآمد اشخاص حقیقی که در آن همه منابع درآمدی فرد به‌صورت یک‌پارچه تحت ضوابط یکسان تجمیع شده و در انتهای سال پس از کسر معافیت پایه، اعتبار و هزینه‌های قابل‌قبول، مشمول مالیات شود. در مالیات بر مجموع درآمد، بسیاری از معافیت‌های فعلی حذف یا محدود می‌شوند. در عوض، اعتبار یا هزینه قابل‌قبول به‌گونه‌ای است که نیازهای دهک‌های پایین تأمین شود و فشاری متوجه آنها نباشد». در نظام مالیاتی ایران برخلاف نظام‌های مالیاتی استاندارد، بار مالیاتی بیشتر متوجه شرکت‌های تولیدی است؛ درحالی‌که با استقرار مالیات بر مجموع درآمد، می‌توان بار مالیاتی شرکت‌ها را کاهش داد و آن را متوجه اشخاص حقیقی پردرآمد یا مشغول در فعالیت‌های غیرمولّد کرد.

مالیات بر مجموع درآمد نسبت به مالیات‌های مجزّای فعلی عادلانه‌تر است؛ چرا که با همه گروه‌های درآمدی برخورد مالیاتی یکسان و بدون تبعیض صورت‌می‌گیرد. همین‌طور به‌دلیل امکان کسر هزینه‌های زندگی از درآمد و دریافت مالیات تصاعدی از دهک‌های پردرآمد، به نفع فقرا و طبقات پایین جامعه نیز هست. در نتیجه، این مالیات می‌تواند عدالت اجتماعی و بازتوزیع در جامعه را تقویت و ضریب جینی را کاهش دهد. از طرفی، اگر مالیات بر مجموع درآمد در کنار هدف‌مندسازی معافیت‌های مالیاتی اجرا شود، می‌تواند موجب افزایش کارایی اقتصادی و کاهش اجتناب مالیاتی شود. علاوه‌بر این، اگر مالیات بر مجموع درآمد با باز طراحی مالیات بر اشخاص حقوقی و کاهش نرخ مالیات بر شرکت‌ها هم‌زمان باشد، موجب تقویت تولید و سرمایه‌گذاری مولّد در کشور خواهد شد.

بنابراین در راستای افزایش منابع درآمدی بودجه عمومی، عادلانه‌سازی نظام مالیاتی، بهبود بازتوزیع، گسترش شفافیت مالی، شناسایی دقیق‌تر درآمدها، جلوگیری از فرار مالیاتی و هدایت پس‌اندازهای خرد از فعالیت‌های غیرمولّد به مولّد، مالیات بر مجموع درآمد باید با پایه گسترده، معافیت‌های محدود و نرخ منصفانه تصویب و اجرا شود. در این راستا، بررسی، تکمیل و تصویب لایحه اصلاح قانون مالیات‌های مستقیم که امروز در مرحله بررسی مجلس شورای اسلامی قرار دارد می‌تواند گام مهمی در دست‌یابی به کارکردهای اشاره‌شده داشته باشد.

5-5. ادغام وظایف مالیات‌ستانی و دریافت حق‌بیمه

ادغام وظایف مالیات‌ستانی و دریافت حق‌بیمه از شرکت‌ها و مشاغل می‌تواند ضمن افزایش درآمدهای دولت، موجب بهبود فضای کسب و کار شود. تجربه بسیاری از کشورها نشان‌می‌دهد حق‌بیمه پرداختی به‌عنوان نوعی مالیات محسوب شده و دولت‌ها متولّی وصول آن هستند. در سال 201۹ از میان 59 کشور بررسی‌شده، در ۲۴ کشور (٪۴۱) وظیفه دریافت حق‌بیمه بر عهده اداره امور مالیاتی بوده است. در ادامه، چند دلیل برای انجام این ادغام بررسی می‌شود:

1. جلوگیری از تعارض اطلاعات بیمه و مالیات: آحاد اقتصادی به‌منظور فعالیت در کشور، ملزم به ارائه اطلاعات گوناگون به دستگاه‌ها و نهادهای مختلف هستند. نبود سامانه یک‌پارچه اطلاعاتی امکان اظهار اطلاعات متعارض را برای افراد فراهم می‌آورد. از مصادیق تعارض اطلاعات افراد در سامانه‌های کشور می‌توان به اطلاعات بیمه‌ای و مالیاتی افراد اشاره کرد. شرکت‌ها و مشاغل در مواجهه با سازمان امور مالیاتی انگیزه دارند هزینه نیرو کار خود را بیش‌اظهاری کنند تا هزینه قابل قبول بیش‌تری به آنها تعلق گرفته و در نتیجه، مشمول مالیات بر عملکرد کم‌تری شوند. این در حالی است که در مواجهه با سازمان تأمین اجتماعی، اشخاص انگیزه کم‌اظهاری هزینه نیروی کار خود را دارند تا از این طریق حق‌بیمه کم‌تری را به سازمان پرداخت کنند. در صورت یکپارچه‌سازی اطلاعات بیمه‌ای و مالیاتی، می‌توان از فرارهای قابل‌توجهی در حق‌بیمه و مالیات جلوگیری کرد. ادغام این دو وظیفه و محوّل‌ساختن آن به یک دستگاه ضمن کاهش هزینه کسب اطلاعات برای دولت، موجب کاهش تکالیف اشخاص حقوقی و در نتیجه بهبود محیط کسب‌وکار می‌شود.

2. جلوگیری از مراجعه و حساب‌رسی مضاعف کسب‌وکار: ادغام وظایف مالیات‌ستانی و دریافت حق‌بیمه موجب جلوگیری از مراجعه و حساب‌رسی مضاعف کسب‌وکار می‌شود. این ادغام ضمن کاهش هزینه اجرایی، موجب تسهیل فضای کسب‌وکار هم خواهد شد. کسب‌وکارها به‌جای صرف وقت با دو دستگاه اجرایی و طی فرآیندهای حساب‌رسی متفاوت، با یک دستگاه و یک فرآیند حساب‌رسی سروکار خواهند داشت.

3. نقش هم‌زمان سازمان تأمین اجتماعی به‌عنوان ذی‌نفع دریافت منابع و مجری: نقش هم‌زمان سازمان تأمین اجتماعی در دریافت و استفاده از منابع حاصل‌شده موجب تعارض منافع ساختاری برای این سازمان خواهد شد. سازمان تأمین اجتماعی به‌عنوان بزرگ‌ترین صندوق بازنشستگی کشور تعهدات مالی بسیاری بر عهده دارد. با توجه به ناترازی صندوق‌های بازنشستگی، این سازمان ممکن است به‌منظور افزایش درآمدهای خود فشار بیش‌تری به کسب‌وکارها وارد کند. اگرچه ممکن است در کوتاه‌مدت این موضوع به افزایش منابع بینجامد، ولی در بلندمدت با تضعیف محیط کسب‌وکار، می‌تواند منجر به رکود و کاهش منابع سازمان شود.

4. تسهیل نحوه محاسبه و دریافت حق‌بیمه قرارداد مقاطعه: یکی از مهم‌ترین چالش‌ها بین کسب‌وکارها با سازمان تأمین اجتماعی، شیوه محاسبه و دریافت حق‌بیمه براساس ضریبی از مبلغ قرارداد مقاطعه است. سازمان تأمین اجتماعی این مبلغ را با استناد به مواد ۴۱ و ۳۸ قانون تأمین اجتماعی مصوب سال ۱۳۵۴ مطالبه می‌کند. در حقیقت، قانون‌گذار سال ۱۳۵۴ به‌دلیل احتمال بالای فرار بیمه‌ای در آن زمان و کمک به حفظ حقوق کارگران با توجه به نبود سازوکارهای لازم برای سنجش اطلاعات فهرست ارسال‌شده، اقدام به تنظیم این مواد قانونی کرده که از گذشته تا امروز، همواره چالشی‌ترین مواد قانون تأمین اجتماعی در قبال کسب‌وکارها محسوب شده‌است. امروزه با توجه به ایجاد و توسعه پایگاه‌های داده‌ای در بین دستگاه‌های مختلف و امکان اتصال و همگام‌سازی این داده‌ها، می‌توان با کمک سنجش اطلاعات، به‌طرف اطمینان از فهرست افراد و حقوق و دستمزد اظهارشده توسط کارفرما حرکت کرد و با تکیه‌بر آن، تدریجاً زمینه حذف روش پرچالش محاسبه و دریافت حق‌بیمه بر اساس ضریب قرارداد مقاطعه فراهم شود. یکی از بهترین پایگاه‌های داده‌ای، اطلاعاتی است که از طریق فهرست حقوق و دست‌مزد افراد توسط سازمان امور مالیاتی کشور به‌دست می‌آید.

علاوه‌بر موارد مطرح‌شده، رابطه صندوق‌های بازنشستگی با کسب‌و‌کارها مشکلات دیگری را هم مانند صدور بخش‌نامه‌های متعدد، عدم قانونگذاری صریح، قائم‌به‌شخص‌بودن دریافت حق‌بیمه، طراحی نامناسب مراحل دادرسی و ... در برمی‌گیرد. با توجه به امکانات و تجربه سازمان امور مالیاتی در شناسایی و مالیات‌ستانی از مشاغل و شرکت‌ها، واگذاری وظایف دریافت حق‌بیمه به این سازمان می‌تواند در کنار موارد بیان‌شده، منجر به تسهیل فرآیند دریافت حق‌بیمه شود. مرتبط با این موضوع، در بند (ت) ماده (۲۷) قانون برنامه هفتم پیشرفت، وزارت امور اقتصاد و دارایی مکلف شده تا زیرساخت ادغام فرایندهای دادرسی مالیاتی و بیمه را فراهم کند. ولی متأسفانه این مهم در سال اول برنامه (1403-1404) اجرایی نشد و ضروری است در سال 1405 یکپارچه سازی وصول بیمه و مالیات حقوق به درستی انجام شود و دولت هرچه سریع‌تر لایحه مربوط به ادغام فرایندهای دادرسی مالیاتی و بیمه به مجلس ارائه نماید.

 6. بررسی الزامات مالیاتی لایحه بودجه سال 1405

جدول 12. اظهارنظر کارشناسی در خصوص الزامات مالیاتی سال 1405

مأخذ: یافته‌های پژوهش

اهم مواردی که در تبصره (1) قانون بودجه سال 1404 آمده است ولی در جدول الزامات لایحه بودجه 1405 نیامده است:

·        مالیات زمین‌ها و خانه‌های مسکونی گران قیمت

·        مالیات خودرو‌های گران‌قیمت

·        کاهش نرخ 5واحد درصدی شرکت‌های تولیدی

باتوجه به وجود این موارد در قانون بودجه سال 1404، توصیه می‌شود تا تعیین تکلیف موارد مذکور در قوانین دائمی این موارد با متن‌های زیر به جدول الزامات افزوده شود:

جدول 13. پیشنهادات الحاق به الزامات مالیاتی

مأخذ: یافته‌های پژوهش

7. جمع‌بندی

در لایحه بودجه سال ۱۴۰۵، مجموع درآمدهای مالیاتی و گمرکی برابر ۲961 هزار میلیارد تومان است که نسبت به سال 1404، حدود ٪۴۲+ افزایش یافته است. با کنارگذاشتن مالیات بر واردات، مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات ۲۷۳۰ هزار میلیارد تومان است. نسبت به سال ۱۴۰۴، این عدد ٪۵۰+ تغییر دارد.

در لایحه، چند اصلاح قانونی نسبت به سال پیش از آن اتفاق افتاده است. اعمال سقف برای معافیت‌های مالیاتی «قانون تأمین مالی تولید و زیرساخت‌ها» و افزایش نرخ مالیات بر ارزش‌افزوده از ۱۰٪ به ۱۲٪ مهم‌ترین اصلاح‌ها هستند. بعضی اصلاح‌ها هم از نظر درآمدی تأثیر منفی دارند. اگر اصلاح‌ها را کنار بگذاریم، نسبت به سال ۱۴۰۴، مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات تنها ٪۲۴+ رشد داشته است. این نشان می‌دهد در مقایسه با پیش‌بینی سطح اسمی اقتصاد، هسته‌ی اصلی درآمدها رشد بسیار کمی دارد. اگر این هسته را متناسب با افزایش اسمی تولید رشد بدهیم، مجموع مالیات‌های مستقیم و مالیات بر کالاها و خدمات باید به ۳٬۱۳۷ هزار میلیارد تومان برسد.

به‌جز این، سهم درآمدهای مالیاتی از مجموع منابع عمومی دولت ٪57 و از هزینه‌های جاری ٪74 است. این واقعیت یکی از امتیازهای لایحه محسوب می‌شود.

نسبت مجموع درآمدهای مالیاتی به تولید ناخالص داخلی طبق لایحه بودجه ۱۴۰5 برابر ٪۵.9 است. نسبت به سال 1404 اندکی کاهش یافته است؛ و هم‌چنان از حوالی سال‌های ۱۳۹۵ (٪۶.5) و هدف کمی برنامه هفتم در سال 1405 (٪7.4) کمتر است. جهت دست‌یابی به هدف کمی برنامه هفتم باید مجموع درآمدهای مالیاتی و گمرکی در سال آینده 3719 میلیارد تومان باشد. مالیات اشخاص حقوقی با 1183 هزار میلیارد تومان، نسبت به مصوب سال 1404 حدود ٪46+ تغییر داشته است. گفتنی است کاهش 5واحدی نرخ شرکت‌های تولیدی در لایحه بودجه 1405 وجود ندارد.

مالیات بر درآمدها در سال آینده 446 هزار میلیارد تومان پیش‌بینی شده که ٪40+ افزایش داشته است. مالیات مشاغل در سال پیش رو ٪37+ تغییر خواهد داشت و بسیار کمتر از مالیات حقوق در نظر گرفته شده است. این میزان افزایش، کمتر از میزان پیش‌بینی‌شده از رشد اسمی اقتصاد است. بخشی از فرارهای مالیاتی مربوط به بخش مشاغل است و این درآمد می‌تواند از طریق اجرای کامل قانون سامانه مؤدیان و پایانه‌های فروشگاهی، شناسایی درآمدها و کنترل فرارهای مالیاتی صاحبان مشاغل، به میزان بیشتری افزایش یابد. لازم به ذکر است بر اساس لایحه معافیت پایه مشاغل 200 میلیون تومان در سال کمتر از معافیت پایه مالیات حقوق درنظر گرفته شده است. مالیات بر حقوق کارکنان در مجموع نزدیک به ٪۵7 از مالیات بر درآمدها را پوشش می‌دهد. مالیات بر حقوق کارکنان بخش عمومی ٪1+ و مالیات بر حقوق کارکنان بخش خصوصی ٪64 رشد داشته است. این تغییر بیش از رشد اسمی اقتصاد است و با توجه به رشد حقوق و دستمزد، رشد بالایی به نظر می­رسد.

مالیات بر ثروت با 103 هزار میلیارد تومان ٪90+ افزایش داشته است. علت اصلی این رشد چشمگیر مربوط به افزایش قابل توجه نرخ‌های ریالی حق تمبر و اوراق بهادار بر اساس مصوبه هیات وزیران در تاریخ 1404/9/1 است. در سال 1405، مالیات خانه‌های گران‌قیمت حذف شده و مالیات خودرو گران‌قیمت و خانه‌های خالی به مقدار زیادی کاهش یافته است که به معنی عدم اهتمام دولت به اخذ مالیات بر دارایی است.

پیش‌بینی مالیات بر واردات با 231 هزار میلیارد تومان نسبت به مصوب سال گذشته ٪12- کاهش داشته است.

مالیات بر کالاها و خدمات با 997 هزار میلیارد تومان، نسبت به مصوب سال پیش ٪57+ تغییر داشته است. لازم به ذکر است رشد این پایه مالیاتی، همراه با افزایش دو واحد درصدی نرخ مالیات بر ارزش افزوده صورت گرفته و در صورتی که این افزایش کنار گذاشته شود، صرفا ٪۳۰+ رشد نسبت به مصوب سال ۱۴۰۴ داشته‌ است که بسیار کمتر از رشد اسمی اقتصاد است.

در سال ۱۴۰5، مجموع درآمدهای ازدست‌رفته دولت به واسطه‌ی معافیت‌ها و بخشودگی‌های مالیاتی برابر ۲980 هزار میلیارد تومان برآورد شده است که تقریبا معادل مجموع درآمدهای مالیاتی است. برخلاف تکلیف ماده 27 قانون برنامه هفتم، دولت این فهرست را در پیوست بودجه منتشر نکرده است. از بین معافیت‌ها، 1200هزار میلیارد تومان درآمد ازدست‌رفته ناشی از معافیت‌های مالیات بر ارزش افزوده، 477 هزار میلیارد تومان ناشی از سایر معافیت‌ها، 298 هزار میلیارد تومان ناشی از معافیت‌های حقوق و دستمزد و 209 هزار میلیارد تومان ناشی از معافیت فعالیت‌های تولیدی و معدنی ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم است.

براساس یافته‌های این گزارش پیشنهادات زیر جهت بهبود نظام مالیاتی در سال 1405 توصیه می‌شود:

·  مجموع درآمدهای مالیاتی بر اساس اهداف کمی برنامه هفتم، روند درآمدهای مالیاتی در سال‌های اخیر، تحولات هوشمند سازی و تنوع امکانات سازمان امور مالیاتی جهت کنترل فرار مالیاتی، تغییرات قانونی جدید (افزایش 2 واحدی نرخ مالیات بر ارزش افزوده، افزایش نرخ‌ حق تمبر، حذف کاهش 5 واحد درصدی شرکت‌های تولیدی، اعمال محدودیت بر برخی معافیت‌ها و کاهش معافیت پایه مالیات مشاغل) و رشد اسمی اقتصاد، باید رقم بالاتری از میزان پیشنهاد شده در لایحه باشد.

· پیشنهاد می‌شود جهت افزایش وصول درآمدهای مالیاتی در سطح استان، سازمان برنامه و بودجه با ارائه سازوکارهای انگیزشی همچون بازگشت بخشی از درآمدهای مالیاتی وصول شده مازاد بر پیش‌بینی بودجه به آن استان، موجبات این مهم را فراهم آورند.

· پیشنهاد می‌شود نسبت به اخذ مالیات بر دارایی‌ها اهتمام ورزیده شود و مالیات‌ خانه‌های گران‌قیمت و خودرو گران‌قیمت به جدول الزامات افزوده شود و در جدول 5 برای آن‌ها درآمدهای منطقی پیش‌بینی شود.

· گسترش سامانه‌ی مؤدیان مالیاتی و صدور صورت‌حساب‌های الکترونیکی توسط آنها می‌تواند برخی فعالیت‌های اقتصادی را برای سازمان مالیاتی شفاف کند. بر این اساس، باید به اخذ مالیات واقعی از مشاغل و فراخوان سایر فعالان اقتصادی برای پرداخت مالیات بر ارزش افزوده اهتمام ورزید.

· ضروری است جهت جلوگیری از تضییع بیش از پیش بیت‌المال و تحقق عدالت، معافیت‌های مالیاتی اصلاح و هدفمند شوند.

· لایحه اصلاح مالیات‌های مستقیم مشهور به مالیات بر مجموع درآمد تصویب و اجرا شود تا کارایی و عدالت نظام مالیاتی ارتقا پیدا کند.

· ضروری است در سال 1405 یکپارچه سازی وصول بیمه و مالیات حقوق به درستی انجام شود و دولت هرچه سریع‌تر لایحه مربوط به ادغام فرایندهای دادرسی مالیاتی و بیمه به مجلس ارائه نماید.

8. پیوست

جدول 14. درآمدهای ازدست‌رفته دولت به واسطه‌ی معافیت‌ها و بخشودگی‌های مالیاتی هزار میلیارد تومان [16]